108 年 國立臺北大學財政學系碩士班《初級會計學》

本題主要在探討會計學中的基本概念，包括綜合損益的定義以及資產變動如何影響權益。

一、綜合損益的定義

綜合損益（Comprehensive Income）是指企業在某一會計期間內，除營業活動所產生之淨利（或淨損）外，所有業主權益變動的總額。這些變動不包括業主投資和業主分派股利等業主往來事項。換句話說，綜合損益包含了當期損益表中的淨利（或淨損）以及其他綜合損益項目。

其他綜合損益（Other Comprehensive Income, OCI）項目通常包括：

• 未實現的金融資產評價損益（屬於透過其他綜合損益衡量之金融資產）。
• 確定福利計畫精算損益。
• 資產重估價的增值（在某些國家或地區的會計準則下）。
• 換算外幣財務報表之兌換差額。

綜合損益的目的是提供比傳統淨利更全面的企業績效資訊，讓投資人能更完整地了解企業的價值變動。

二、資產變動透過綜合損益影響權益的途徑

資產的變動主要透過兩種方式影響權益：

途徑一：透過損益表影響權益

這是最常見的途徑。當資產的變動直接影響當期損益時，最終就會反映在權益的保留盈餘中。

• 資產增加，且增加額認列為當期收益：

  • 情境： 公司銷售存貨。
  • 說明： 當公司銷售存貨並收到現金（資產增加）時，會認列銷貨收入（收益增加），同時認列銷貨成本（費用增加）。淨收益的增加會透過保留盈餘（權益的一部分）增加股東權益。
  • 例子： 公司以$10,000的成本售出存貨，售價為$15,000。
  • 分錄：
    • 借：現金 $15,000 貸：銷貨收入$15,000
    • 借：銷貨成本 $10,000 貸：存貨$10,000
  • 影響： 淨利增加 $5,000，保留盈餘（權益）增加$5,000。

• 資產減少，且減少額認列為當期費用：

  • 情境： 公司支付費用、資產耗損或跌價。
  • 說明： 當公司支付現金（資產減少）以獲取服務或商品時，會認列費用（費用增加）。費用的增加會減少淨利，進而透過保留盈餘（權益的一部分）減少股東權益。同樣地，資產的折舊或減損也會認列費用，減少淨利和權益。
  • 例子： 公司支付本期薪資$20,000。
  • 分錄：
    • 借：薪資費用 $20,000 貸：現金$20,000
  • 影響： 淨利減少 $20,000，保留盈餘（權益）減少

本題主要在探討資產減損（Impairment of Assets）的概念，重點在於判斷資產是否發生減損，以及減損發生時的會計處理。

選擇科目：應收帳款

一、判斷應收帳款金額是否過高（發生減損）

判斷應收帳款金額是否過高，主要是指應收帳款的收回可能性降低，導致帳面價值超過其可回收金額。這通常透過「備抵呆帳」（Allowance for Doubtful Accounts）來反映。判斷的依據主要有：

1. 逾期帳齡分析 (Aging of Accounts Receivable)：

   • 說明： 將應收帳款依據其逾期時間長短進行分類。逾期時間越長的帳款，其收回的可能性越低。
   • 判斷： 根據歷史經驗和行業慣例，對不同帳齡的應收帳款設定不同的估計呆帳比例。例如，30天內逾期的帳款可能設定 1% 的呆帳率，60-90 天的可能設定 5%，90 天以上的可能設定 10% 或更高。將各帳齡的應收帳款乘以對應的呆帳率，加總後得出估計的備抵呆帳總額。
   • 過高判斷： 如果估計的備抵呆帳總額大於現有備抵呆帳科目的餘額（貸方餘額），則表示現有的備抵呆帳不足，應收帳款帳面價值可能過高。

2. 個別客戶分析 (Specific Customer Analysis)：

   • 說明： 對於金額重大或有明顯財務困難跡象的客戶，進行個別評估。
   • 判斷： 檢查客戶的信用狀況、財務報表、是否有重整或破產的跡象、是否已到期未付款等。如果判斷某客戶的應收帳款極不可能收回，則需針對該筆帳款單獨提列備抵呆帳。

3. 經濟環境與行業狀況：

   • 說明： 整體經濟衰退、客戶所在行業的經營狀況惡化，都可能影響應收帳款的收回。
   • 判斷： 需考量宏觀經濟因素對客戶償債能力的影響。

二、應收帳款減損的會計處理

應收帳款的減損處理主要體現在「備抵呆帳」的提列與沖銷。

• 提列備抵呆帳 (Allowance Method)：
  • 情境： 年度終了，根據帳齡分析或個別客戶分析，估計未來可能無法收回的應收帳款金額。
  • 說明： 提列備抵呆帳的目的是讓應收帳款的淨帳面價值（應收帳款 - 備抵呆帳）更能反映其可收回金額。
  • 分錄：
    • 假設年底估計應收帳款中，有 $50,000 應為呆帳。若現有備抵呆帳科目餘額為$10,000（貸方），則需額外提列 $40,000。
    • 借：呆帳費用 $40,000 貸：備抵呆帳$40,000
  • 影響： 費用增加 $40,000，導致淨利減少$40,000；備抵呆帳增加 $40,000，導致應收帳款淨帳面價值減少

本題考查「銷貨成本」科目在借方發生的情況。通常情況下，「銷貨成本」作為費用的性質，在損益表中會借記，但在此題的考法中，是問其在「交易分錄」中借記的時機。

「銷貨成本」科目在借方發生，主要與商品或存貨的移出、報廢、盤虧、退貨、以及資產負債表日調整存貨有關。

常見時機與例子：

1. 銷售商品時（正常情況）：

   • 說明： 當公司銷售商品時，除了認列銷貨收入外，必須同時認列該商品所發生的成本。
   • 例子： 公司以$10,000的成本售出商品，售價為$15,000。
   • 分錄：
     • 借：現金 $15,000 貸：銷貨收入$15,000
     • 借：銷貨成本 $10,000 貸：存貨$10,000
   • 說明： 此時「銷貨成本」借記，表示該筆商品的成本已經從存貨中移出，並被確認為當期費用。

2. 商品發生盤虧或報廢時：

   • 說明： 當公司發現存貨盤點時有短少（盤虧）或因損壞、過期等原因無法再出售而報廢時，該部分存貨的成本需要從「存貨」科目轉入「銷貨成本」科目，作為當期損失。
   • 例子： 公司發現一批成本為$2,000的存貨因損壞而報廢。
   • 分錄：
     • 借：銷貨成本 $2,000 貸：存貨$2,000
   • 說明： 這筆報廢的商品成本，雖然不是直接因銷售而發生，但也會被歸類為當期營業損失的一種，因此借記「銷貨成本」。

3. 客戶退貨時（貸記銷貨退回，借記存貨）：

   • 說明： 當客戶退貨時，公司需要將退回的商品重新計入存貨，並減少原來的銷貨收入（認列銷貨退回）。與此同時，原先已認列為銷貨成本的商品成本，因為商品已退回，不再構成當期費用，需要將其從「銷貨成本」中轉出，並重新計入「存貨」。
   • 例子： 客戶退回一批原先成本為$3,000的商品。
   • 分錄：

核心觀念

本題的核心在於**「現金基礎（Cash Basis）」與「應計基礎（Accrual Basis，權責發生制）」**之會計處理差異與轉換：

1. 應計基礎（Accrual Basis）：
   • 收入認列：於經濟效益「賺得」且權利確定時認列（不論何時實際收現）。
   • 費用認列：於效益已耗用或與相關收入配合時認列（不論何時實際付現）。
   • 應計淨利：

$$\text{應計淨利} = \text{當期認列之應計收入} - \text{當期認列之應計費用}$$

2. 現金基礎（Cash Basis）：
   • 收入認列：於「實際收到現金」之年度認列為收入。
   • 費用認列：於「實際支付現金」之年度認列為費用。
   • 現金基礎淨利：

$$\text{現金基礎淨利} = \text{當期實際收現總額} - \text{當期實際付現總額}$$

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解題方法

為了避免跨期間之收付現與認列混淆，最穩健的方法是建立「認列年度（橫向：應計）」與「收付現年度（縱向：現金）」的二維分析表。

1. 收入分析表（單位：新臺幣元）

應計認列年度	2016 年收現	2017 年收現	2018 年收現	應計收入合計
2016 年	$580,000	$320,000	$60,000	$960,000
2017 年	—	$710,000	$180,000	$890,000
2018 年	—	—	$816,000	$816,000
現金收入合計	$580,000	$1,030,000	$1,056,000	—

2. 費用分析表（單位：新臺幣元）

應計認列年度	2016 年付現	2017 年付現	2018 年付現	應計費用合計
2016 年	$370,000	$134,000	$50,000	$554,000
2017 年	$80,000	$340,000	$110,000	$530,000
2018 年	—	$90,000	$436,000	$526,000
現金費用合計	$450,000	$564,000	$596,000	—

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(1) 現金基礎之淨利計算

現金基礎只看當年度實際的現金流入與現金流出：

核心觀念

本題考查無形資產的：

1. 分類與資本化。
2. 專利權、特許權、著作權及商譽的攤銷。
3. 研究發展支出的費用化與資本化。
4. 成功防禦專利權訴訟支出的處理。

無形資產應按下列原則處理：

• 專利權：按法定耐用年限與經濟耐用年限較短者攤銷，本題採經濟耐用年限 8 年。
• 特許權：按耐用年限 10 年攤銷。
• 著作權：按法定耐用年限 5 年攤銷。
• 商譽：不攤銷，但須進行減損測試；題目未提供減損資料，故維持原額。
• 研究發展支出：通常列為當期費用；符合資本化條件的發展階段支出，才列入相關無形資產成本。
• 成功防禦專利權且可維持原有效益的訴訟支出，應資本化為專利權成本。

2018 年各項支出合計為：

$$760,000+720,000+78,000+900,000+312,000+430,000 =3,200,000$$

因此，原「無形資產」科目 $3,200,000 應重新分類。

解題方法與支出分類

1. 專利權

專利權原始取得成本：

$$760,000$$

成功防禦專利權的訴訟支出 $78,000，因公司極有可能勝訴，且可維持專利權原有經濟效益，應資本化。

發展階段支出 $430,000 中，符合資本化條件的$110,000，亦應資本化為專利權成本；其餘列為研究發展費用：

$$430,000-110,000=320,000$$

專利權資本化成本：

$$760,000+78,000+110,000=948,000$$

2. 商譽

併購 C 公司所認列的商譽 $720,000，列為商譽資產。

商譽不進行攤銷；題目未提供減損損失，因此年底仍為 $720,000。

3. 特許權

購買特許權 $900,000，列為特許權資產，耐用年限為 10 年。

4. 著作權

取得著作權支出 $312,000，列為著作權資產，法定耐用年限為 5 年。

5. 研究發展費用

不符合資本化條件的發展階段支出：

$$320,000$$

應列為「研究發展費用」。

攤銷計算

1. 專利權攤銷

專利權經濟耐用年限為 8 年，即 96 個月。

原始專利權

1 月 2 日取得，2018 年攤銷 12 個月：

$$760,000 \times \frac{12}{96} =95,000$$

專利訴訟支出

5 月 1 日發生，至年底攤銷 8 個月。發生時專利剩餘耐用年限為 92 個月：

$$78,000 \times \frac{8}{92} =6,782.61$$

發展階段資本化支出

9 月 1 日發生，至年底攤銷 4 個月。發生時專利剩餘耐用年限為 88 個月：

$$110,000 \times \frac{4}{88} =5,000$$

專利權全年攤銷費用：

$$95,000+6,782.61+5,000 =106,782.61$$

年底專利權帳面金額：

核心觀念

本題考「銷貨現金折扣」及其兩種處理方法：

• 2/10、n/30：銷貨日起 10 日內付款，可享銷貨金額 $2\%$ 的現金折扣；最遲 30 日內須付清全額。
• 1 月 9 日付款，仍在折扣期間內。
• 1 月 30 日付款，已超過折扣期間，不得享受折扣。

本題依 1 月 2 日對客戶是否會享受折扣的判斷，分別採：

1. 總額法：認定客戶很有可能不享受折扣，先按全額認列應收帳款及銷貨收入。
2. 淨額法：無法排除客戶很有可能享受折扣，先按扣除折扣後的金額認列。

折扣金額為：

$$\$20,000 \times 2\%=\$400$$

1 月 9 日支付總貨款的 $40\%$：

$$\$20,000 \times 40\%=\$8,000$$

1 月 30 日支付總貨款的 $60\%$：

$$\$20,000 \times 60\%=\$12,000$$

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解題方法

先判斷每次付款是否在折扣期間：

日期	付款比例	原始應付款	是否享有折扣
1 月 9 日	$40\%$	$8,000$	是
1 月 30 日	$60\%$	$12,000$	否

1 月 9 日的折扣：

$$\$8,000 \times 2\%=\$160$$

因此實際收款：

$$\$8,000-\$160=\$7,840$$

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（1）很有可能不會享受現金折扣：總額法

1 月 2 日銷貨

因預期客戶很有可能不會享受折扣，先按全額 $20,000$ 認列：

$$\text{借：應收帳款 } \$20,000$$ $$\text{貸：銷貨收入 } \$20,000$$

分錄如下：

借方	金額	貸方	金額
應收帳款	$20,000$	銷貨收入	$20,000$

1 月 9 日收取 $40\%$

客戶於折扣期間內支付 $8,000$，享有 $160$ 折扣，實際收款 $7,840$：

$$\$8,000 \times 2\%=\$160$$

分錄如下：

借方	金額	貸方	金額
現金	$7,840$	應收帳款	$8,000$
銷貨折扣	$160$

1 月 30 日收取 $60\%$

此時已超過 10 日折扣期間，因此收取全額 $12,000$：

借方	金額	貸方	金額
現金	$12,000$	應收帳款	$12,000$

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（2）無法排除很有可能享受現金折扣：淨額法

1 月 2 日銷貨

先假設客戶會享受 $2\%$ 折扣，因此按扣除折扣後的淨額認列：

$$\$20,000-\$400=\$19,600$$

分錄如下：

借方	金額	貸方	金額
應收帳款	$19,600$	銷貨收入	$19,600$

1 月 9 日收取 $40\%$

本題包含兩個獨立的會計處理問題：(1) 銷售商品同時提供售後服務保固的收入與負債認列；(2) 訴訟負債的認列。

部分 (1)：售後服務保固的會計處理

核心觀念：

• 收入認列時點： 收入應在商品銷售時認列，而與保固相關的預計支出應作為負債。
• 預計負債 (Estimated Liability)： 對於可合理估計的未來支出，應在發生時就認列負債和費用。
• 保固成本的估計： 根據歷史經驗，將預計的保固成本分攤到銷售的商品上。

×6 年會計處理：

1. 計算總銷售收入：

   • 5,000 台 * $20,000/台 =$100,000,000

2. 計算預計保固負債 (Estimated Warranty Liability)：

   • 預計保固總成本：
     • 40% * $800/台 * 5,000 台 =$1,600,000
     • 30% * $600/台 * 5,000 台 =$900,000
     • 20% * $500/台 * 5,000 台 =$500,000
     • 10% * $0/台 (不尋求服務) =$0
   • 總預計保固成本 = $1,600,000 +$900,000 + $500,000 =$3,000,000

3. ×6 年 12 月 31 日的會計分錄：

   • 說明： 在銷售商品時，除了認列收入，還需認列預計的保固負債及相應的保固費用。
   • 分錄：
     • 借：保固費用 $3,000,000 貸：預計保固負債$3,000,000

×7 年會計處理：

1. 履行保固實際支出：

   • 實際支出：$700,000

2. ×7 年的會計分錄：

   • 說明： 當實際發生保固支出時，沖減預計保固負債，並認列現金流出。
   • 分錄：
     • 借：預計保固負債 $700,000
       貸：現金

核心觀念

本題主要考查：

1. 普通股的發行股數與流通在外股數。
2. 「待分配股票股利」所代表的會計意義。
3. 累積、非參加特別股的股利分配。
4. 庫藏股票成本法及資本公積—庫藏股票交易的運用。

相關公式如下：

$$\text{發行股數} = \frac{\text{普通股股本}}{\text{普通股面額}}$$ $$\text{流通在外股數} = \text{發行股數}-\text{庫藏股票股數}$$

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（1）普通股發行股數與流通在外股數

普通股股本為 $300,000$，每股面額為 $10$：

$$\text{發行股數} = \frac{\$300,000}{\$10} = 30,000\text{股}$$

目前庫藏股票為普通股 $300$ 股，因此：

$$\text{流通在外股數} = 30,000-300 = 29,700\text{股}$$

小提醒

庫藏股票仍屬公司已發行的股份，但不屬於流通在外股數。因此：

• 發行股數包含庫藏股票。
• 流通在外股數不包含庫藏股票。

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（2）是否宣告及是否發放股票股利

權益項目中出現「待分配股票股利」$50,000$，表示公司已經宣告股票股利，但截至年底尚未正式發放給股東。

因此：

• 已宣告股票股利。
• 尚未發放股票股利。

若股票股利按普通股面額 $10$ 計算，待分配股票股利代表：

$$\frac{\$50,000}{\$10} = 5,000\text{股}$$

但這 $5,000$ 股尚未發放，因此尚未列入當時的發行股數與流通在外股數。

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（3）$30,000$ 現金股利的分配

第一步：計算特別股每年股利

特別股股本為 $200,000$，股利率為 $6\%$：

$$\$200,000\times 6\% = \$12,000$$

特別股為累積特別股。公司 2017 年虧損，未宣告股利，因此 2017 年股利形成積欠：

$$2017\text{ 年積欠股利}=\$12,000$$

2018 年當年度股利為：

$$2018\text{ 年股利}=\$12,000$$

因此，2018 年宣告現金股利時，特別股股東應先取得：

$$\$12,000+\$12,000 = \$24,000$$

第二步：計算普通股股東股利

公司宣告現金股利共 $30,000$：

$$\text{普通股股東股利} = \$30,000-\$24,000 = \$6,000$$

答案

• 特別股股東：$24,000
• 普通股股東：$6,000

核心判斷