113 年 國立臺北大學會計學系碩士班《審計學》

本題考查審計工作執行之順序。審計工作通常從了解客戶及其環境開始，接著進行風險評估、設計及執行查核程序，最後出具查核報告。

解題步驟：

1. 了解客戶及其環境 (Understand the client and its environment)：在規劃階段，審計師需要了解客戶的產業特性、營運模式、內部控制等，以評估重大不實表達的風險。這包含了解客戶的會計政策、產業的獨特會計要求（選項(3)）。同時，了解客戶進行財務報表查核的原因（選項(5)）也是規劃的一部分。
2. 風險評估與內部控制測試 (Risk Assessment and Test of Controls)：在了解客戶後，審計師會評估重大不實表達的風險。如果審計師決定依賴內部控制，則需要測試內部控制的有效性（選項(2)）。
3. 執行細節測試 (Perform Substantive Procedures)：基於風險評估的結果，審計師會設計並執行細節測試，以取得足夠及適切的查核證據。選項(1)「檢查大額銷售交易並與往年比較月銷售總額」屬於分析性程序，是細節測試的一種，用於發現異常。
4. 獲取管理當局聲明書 (Obtain Letter of Representation)：在查核工作即將結束時，審計師會向管理階層獲取聲明書（選項(4)），確認管理階層的聲明並作為查核證據之一。
5. 出具查核報告 (Issue Audit Report)：在所有查核程序完成並獲取足夠證據後，審計師會出具查核報告（選項(6)）。

將上述步驟依序排列，並對照題目提供的活動：

• 首先，審計師需要了解客戶的產業獨特會計要求 (3)。
• 接著，了解客戶為何進行查核 (5)，這是了解客戶的一部分。
• 然後，評估風險，若決定信賴內部控制，則測試其有效性 (2)。
• 之後，執行實質性程序，例如檢查銷售交易 (1)。

本題考查查核證據的兩個主要特質：足夠性（Sufficiency）與適切性（Relevance and Reliability）。

解題步驟：

1. 分析敘述(1)：查核證據的「足夠性」是指證據的數量，即審計師需要收集多少證據。而「品質」則是指證據的「適切性」。因此，敘述(1)是錯誤的。
2. 分析敘述(2)：查核證據的「適切性」是指證據與所要證實的聲明（Assertion）是否相關，以及證據是否可靠。客戶的會計資訊系統是否完備是影響證據可靠性與適切性的因素之一，但「適切性」本身並非僅指系統完備。因此，敘述(2)是錯誤的。
3. 分析敘述(3)：查核證據（Audit Evidence）是指查核人員在形成查核意見時所收集和評估的所有資訊。這包括會計記錄、業務文件、管理階層聲明等。因此，敘述(3)是正確的。

本題考查審計人員應具備的「懷疑精神」（Professional Skepticism）。審計師應對查核事項保持一種質疑的態度，但不應過度懷疑而影響判斷。

解題步驟：

• 懷疑精神的特質：根據學術研究與審計準則，專業懷疑精神包含以下幾個主要面向：
  • 質疑的態度 (Questioning Mind)：對所有資訊都保持懷疑，不輕易接受管理階層的陳述。
  • 知識的追求 (Searching for Knowledge)：積極尋求證據，深入了解事務的本質。
  • 審慎的判斷 (Careful Assessment of Evidence)：客觀評估所有收集到的證據，不因預設立場而影響判斷。
  • 延遲判斷 (Suspending Judgement)：在獲得足夠及適切的證據前，不輕易下結論。
  • 對舞弊的警覺 (Alertness to Conditions Indicating Possible Misstatement)：對可能導致不實表達的跡象保持敏感。

本題考查導致管理階層進行盈餘操縱（盈餘管理）以致發生財務報導舞弊的動機或壓力。這些因素通常與「管理階層的目標」及「外部壓力」有關。

解題步驟：
審計準則（如 ISA 240 或我國的審計準則公報）在探討舞弊風險時，常會提及「三要素理論」（Fraud Triangle），即動機/壓力（Motive/Pressure）、機會（Opportunity）、以及態度/合理化（Attitude/Rationalization）。本題主要關注的是「動機/壓力」的部分。

• 分析各項因素：
  1. 管理階層承受市場預期之壓力 (Pressure from market expectations)：上市公司常面臨股東、分析師等對其營運績效的預期。為維持股價、滿足市場預期，管理階層可能面臨操縱盈餘的壓力。此為常見的動機。
  2. 管理當具期望獲得以績效為基礎之獎酬 (Desire to achieve performance-based compensation)：許多管理階層的薪酬與公司績效（如盈餘、股價）掛鉤。為獲得更高的獎金、紅利或股票選擇權，管理階層可能操縱盈餘。此為常見的動機。
  3. 管理階層因其經濟能力無法滿足生活所需 (Management's inability to meet personal financial needs due to economic circumstances)：這描述的是個人財務困境，可能引發挪用公司資金（侵占）或為掩蓋虧損而操縱盈餘的動機。雖然其動機與其他因素略有不同，但個人財務壓力確實可能促使舞弊行為。

本題考查財務報表查核中「重大性」（Materiality）的相關敘述，重點在於審計師如何早期考量重大性。

解題步驟：

1. 分析敘述(1)：Preliminary materiality may change during the engagement. (初步重大性可能在查核過程中改變。)
   • 正確。在查核過程中，隨著對客戶及其業務更深入的了解，或發現了預期之外的資訊，審計師可能會調整初步評估的重大性水準。
2. 分析敘述(2)：Preliminary materiality is the maximum amount by which the auditor believes the financials could be misstated and still not affect the decisions of reasonable users. (初步重大性是指審計師認為財務報表在該金額範圍內錯報，仍不會影響合理使用者決策的最大金額。)
   • 正確。這是對重大性的定義之一，特別是從使用者決策的角度來看。初步重大性（Overall Materiality）是審計師在規劃階段對整個財務報表而言，評估可能錯報的最大金額。

本題考查「強調事項段」(Emphasis of Matter Paragraph) 在查核報告中的適用情況。強調事項段是用來提醒使用者注意財務報表中某項重要事項，但該事項本身並非獨立構成保留意見或否定意見的理由。

解題步驟：

• 強調事項段的定義與目的：根據審計準則，強調事項段用於在財務報表已適當揭露的情況下，提醒使用者注意某項對理解財務報表、查核報告或審計師的責任至關重要的事項。該事項不應是導致審計師修改查核意見（如保留、否定）的原因。

• 分析各敘述：

  1. 敘明未因強調事項而修正查核意見 (Statement that the emphasis of matter does not affect the auditor's opinion)：
     • 正確。強調事項段的目的是提醒使用者，但並不改變審計意見。通常在強調事項段的結尾會聲明，此事項不影響審計意見。
  2. 敘明受查公司重大會計政策或估計之變動 (Statement of a significant change in accounting policy or estimate)：
     • 正確。若公司重大變動了會計政策或會計估計，且該變動已適當揭露，審計師可能會考慮在強調事項段中提及，以提醒使用者注意此變動及其對財務報表的影響（特別是比較基礎）。

本題考查查核聲明（Audit Assertions）與財務報表錯報性質的對應關係。財務報表錯報可能導致資產、負債或權益被高估（overstatement）或低估（understatement），或者某些交易或餘額被遺漏（unrecorded）。

解題步驟：
審計師在查核時，會針對財務報表中的各項餘額、交易和揭露，評估其是否符合管理階層的聲明（Assertions）。常見的聲明包括：

• 發生 (Occurrence)：指某項記錄的交易或事項確有發生，且屬於本期企業的交易或事項。
• 完整性 (Completeness)：指所有應予記錄的交易、事項及其他事項均已記錄。
• 準確性 (Accuracy)：指金額及其他數據已作適當記錄。
• 分類 (Classification)：指交易或事項已記錄於正確的會計期間。
• 切實性 (Cutoff)：指交易及事項已記錄於正確的會計期間（與分類類似，但更側重於期間界線）。
• 表達與揭露 (Presentation and Disclosure)：指交易及事項已適當分類、描述及揭露。

現在我們來分析題目中提到的兩種情況：

1. potential overstatement：潛在的高估。
   • 如果某項資產、收入或權益被高估，可能的原因是：
     • 該資產、收入或權益根本沒有發生（Occurrence 聲明被違反）。
     • 記錄的金額不準確（Accuracy 聲明被違反）。
     • 被記錄的交易實際上屬於其他期間（Cutoff 聲明被違反）。

本題考查審計師在查核報告中如何處理使用專家（Expert）工作作為查核證據的情況。

解題步驟：
審計準則（如 ISA 620 使用專家之工作）規定，如果審計師依賴專家所執行的工作作為取得足夠及適切查核證據的基礎，並且該專家的工作對形成查核意見至關重要，審計師通常不應在「無保留意見」的查核報告中提及專家。這是因為審計師對整個財務報表負有最終責任，提及專家可能會讓使用者誤以為責任被轉嫁。

然而，在特定情況下，審計師可能需要在報告中提及專家，尤其是在：

1. 專家工作對形成查核意見至關重要，且審計師認為有必要讓使用者了解這一點。
2. 審計師對專家的工作、結論或建議有疑慮，但仍能透過其他程序獲得足夠證據，或是該專家工作構成保留意見或否定意見的基礎。

• 分析選項：
  • (A) 於無保留意見之查核報告中,增加其他事項段說明查核人員專家工作之採用：
    • 通常不適當。在無保留意見報告中，除非有特殊理由，否則不應提及專家的工作，以免分散使用者對審計師最終責任的注意力。
  • (B) 於無保留意見之查核報告中,以關鍵查核事項說明查核人員專家工作之採用：
    • 通常不適當。關鍵查核事項（Key Audit Matters, KAMs）是針對重大且具判斷性質的事項。如果專家工作是為了處理這些 KAMs，審計師可能需要在 KAMs 段落中提及，但仍需謹慎，確保不減損審計師的責任。然而，若專家工作本身就是一項重要的查核領域，而非僅是為了說明 KAMs，直接將專家工作列為 KAMs 可能也不適當。更重要的是，若專家工作是關鍵且審計師完全依賴，通常不應在無保留意見報告中提及。

核心觀念
在國際審計準則（如 ISAE 3000）及美國審計標準（如 PCAOB 3200）中，保證服務依其保證程度與性質分為三大類：

1. 審計（Audit） – 提供最高程度的保證，對財務報表或財務報表相關的內部控制進行完整測試。
2. 審閱（Review） – 提供有限保證，僅執行詢問與分析程序，常以「審閱報告」呈現。
3. 其他保證服務（Other Assurance Services） – 除審計與審閱外的所有保證性工作，包括對永續報告、內部控制（非財務報表相關）、欺詐風險、合規性等的報告或意見。

判斷一項服務是否屬於「其他保證」的關鍵在於：

• 是否以獨立、客觀的評估提供保證意見；
• 是否非審計亦非審閱的性質（即不直接針對財務報表或財務報表的審閱報告）。

解題方法
逐一檢視題目中五項服務的性質，對照上述三類保證服務的定義，判斷其屬於哪一類。

• 若服務僅屬顧問、協助或僅提供建議，則不屬保證服務。
• 若服務是對財務報表或財務報表的審閱，則屬「審閱」而非「其他保證」。
• 若服務是針對非財務資訊、內部控制、欺詐風險等提供保證報告，則屬「其他保證服務」。

選項分析

編號	服務內容	屬於哪類？	判斷理由
(1)	協助公司規劃併購交易的結構	顧問服務（非保證）	只是提供交易結構建議，缺乏獨立保證的意見，故不屬於任何保證類別。

本題考查查核人員與受查者治理單位（通常指董事會、審計委員會等）溝通的應溝通事項。這些溝通的目的是確保治理單位了解查核的範圍、風險、重大事項，並履行其監督職責。

解題步驟：
根據審計準則（如 ISA 260 與 ISA 265），查核人員應與治理單位溝通的事項包括：

• 查核的規劃與執行：

  • 查核的整體規劃、重大時間表。
  • 對重要領域的重大風險的評估。
  • 重大錯報風險的評估結果。
  • 關鍵查核事項 (Key Audit Matters, KAMs) 的確定（適用於公開發行公司）。
  • 對內部控制的了解和初步評價，以及辨認出的顯著缺失。
  • 查核過程中遇到的重大困難。

• 查核結果：

  • 對財務報表表達的查核意見。
  • 若有修改意見，則說明原因。
  • 其他可能影響查核意見的事項。

• 治理單位的責任：

  • 強調治理單位對財務報表負責。
  • 強調審計師的責任。

• 獨立性：

  • 對於公開發行公司，審計師應提供關於獨立性規範遵循情況的書面聲明。

• 分析各敘述：

  1. 查核時所遭遇的重大困難 (Significant difficulties encountered during the audit)：
     • 正確。若查核過程中遇到重大的困難，例如管理階層不配合、資訊取得困難等，應與治理單位溝通，因為這可能影響查核的範圍或意見。
  2. 查核時所辨認內部控制之顯著缺失 (Significant deficiencies in internal control identified during the audit)：
     • 正確。

本題考查「營運查核」(Operational Audit) 的性質。營運查核（又稱績效查核、管理查核）的目的是評估組織的效率（Efficiency）和效能（Effectiveness），以期改善營運績效，而非針對財務報表的正確性。

解題步驟：

• 營運查核的特點：

  • 目標：評估營運的經濟性（Economy）、效率（Efficiency）和效能（Effectiveness），即所謂的「3Es」。
  • 範圍：廣泛，涵蓋組織的各個層面，包括生產、銷售、管理、人力資源等。
  • 方法：可能涉及內部控制的評估，但重點在於營運流程的效率和結果。
  • 報告：通常提出改善建議。

• 分析各項事務：

  1. evaluate a company's payroll processing for economy of scale (評估公司薪資處理的規模經濟)。
     • 這是典型的營運查核。評估薪資處理流程是否有效率，是否能透過規模經濟降低成本，屬於評估「經濟性」和「效率」。
  2. determine if a public school is properly applying the reimbursement for the payment program (判斷公立學校是否正確申請支付計畫的報銷)。

本題考查審計風險（Audit Risk）的構成要素，以及哪些風險是查核人員可以透過其工作來控制或影響的。

審計風險（Audit Risk, AR）是指在對財務報表出具無保留意見的查核報告後，財務報表仍存在重大錯報的風險。審計風險通常由以下三個要素構成：

• 固有風險 (Inherent Risk, IR)：指在沒有相關內部控制的情況下，某項聲明（Assertion）或帳戶餘額發生重大錯報的可能性。
• 控制風險 (Control Risk, CR)：指某項聲明或帳戶餘額中可能發生的重大錯報，未能被受查者內部控制及時預防或偵出和改正的風險。
• 偵測風險 (Detection Risk, DR)：指查核人員執行的查核程序未能偵出某項聲明或帳戶餘額中存在的重大錯報的風險。

其關係式為：$AR = IR \times CR \times DR$

解題步驟：

1. 分析選項 (A)：在不考慮內部控制之情況下,某科目餘額或某類交易發生重大不實表達之風險。
   • 這描述的是「固有風險」(Inherent Risk)。

本題考查測試「現金收入截止」(Cash Receipts Cutoff) 錯誤的查核程序。截止測試的目的是確保當期（本期）的交易被記錄在本期，而下期（下期）的交易被記錄在下期，以避免期間錯誤。對於現金收入，關鍵在於確保本期收到的現金（無論何時存入銀行）都被記錄在本期，而下期才收到的現金則記錄在下期。

解題步驟：

• 截止測試的目標：確保本期收到的現金收入都被記錄在本期，而下期收到的現金收入被記錄在下期。
• 分析各項程序：
  • (A) reconciling the bank statement (銀行對帳)。
    • 銀行對帳是核對銀行帳與公司帳戶餘額是否一致，主要用於測試銀行存款的完整性、準確性，以及是否存在未入帳支票或存款。它本身不是專門用於測試現金收入截止的程序。
  • (B) performing a four-column proof-of-cash (執行四欄現金試算)。
    • 四欄現金試算（包括銀行對帳、公司銀行存款日記帳、公司現金日記帳、銀行存款的貸方調整項）是一種更深入的程序，可以提供更多證據，但也主要用於核對銀行存款與公司帳戶之間差異的來源，並非直接針對現金收入的截止。

本題考查審計師對於財務報表附註中「額外資訊」(Other Information) 的處理原則。研發支出明細作為財務報表使用者額外的分析，通常屬於附註中提供的輔助性資訊。

解題步驟：
根據審計準則，當財務報表附註中包含「額外資訊」（即非財務報表本身所必需，但為提供額外分析或背景資訊而提供的資料）時，審計師的責任是：

1. 閱讀額外資訊：確保其與已查核的財務報表資訊不衝突。
2. 評估表達方式：判斷該額外資訊是否與已查核的財務報表清晰區分，以免使用者混淆。
3. 判斷是否為財務報表的一部分：如果該額外資訊被管理階層視為財務報表的一部分，則審計師必須對其進行查核，並將其意見包含在查核報告中。

• 分析各選項：
  • (A) 會計師應直接於查核報告中說明該補充資訊未經查核 (The auditor should directly state in the audit report that the supplementary information has not been audited.)
    • 這是不適當的作法。如果該補充資訊（如研發支出明細）被管理階層明確聲明為「非財務報表的一部分」，且未要求審計師對其進行查核，那麼審計師的責任是閱讀並確保其與財務報表不衝突，並非直接在查核報告中聲明「未經查核」。通常，如果管理階層未要求查核，審計師也不會對其出具意見。在某些情況下，如果該資訊可能誤導使用者，審計師可能會考慮在「其他事項段」中說明，但直接聲明「未經查核」可能過於強烈，且不符合標準做法。
  • **(B) 會計師應評估該等補充資訊的表達方式是否能使其與經查核之財務報表明確區分。

核心觀念

本題考查查核人員對於財務報表中「錯誤」與「舞弊」之重大不實表達的查核責任，以及合理確信與絕對確信的區別。

• 錯誤（error）：非故意造成的財務報表不實表達，例如計算錯誤、會計處理誤用。
• 舞弊（fraud）：管理階層、治理單位或員工故意欺騙，以取得不當利益或掩飾財務狀況。
• 重大不實表達（material misstatement）：其錯誤或遺漏足以影響財務報表使用者的經濟決策。
• 合理確信（reasonable assurance）：查核人員透過風險評估及適當查核程序，將財務報表整體存在重大不實表達的查核風險降至可接受的低水準，但不是保證完全沒有錯誤或舞弊。
• 絕對確信（absolute assurance）：代表百分之百保證。一般財務報表查核無法提供此種程度的確信。

查核的基本目標可表示為：

$$\text{將重大不實表達的查核風險降至可接受的低水準}$$

因此，查核人員的責任涵蓋重大錯誤與重大舞弊，不因不實表達係由管理階層故意造成而免除。

解題方法

判斷本題的關鍵在於辨認「合理確信」與「完全、絕對保證」的差異。

財務報表查核受到下列固有限制：

1. 查核程序通常採抽查方式，不是檢查全部交易。
2. 舞弊可能涉及共謀、偽造文件或管理階層凌駕控制。
3. 查核證據多數只能提供具說服力的證據，不能提供數學上的百分之百證明。
4. 查核人員必須依重大性及風險配置查核資源，不需尋找所有不具重大性的錯誤。

所以，正確敘述應同時符合兩項條件：

• 查核責任包括重大錯誤及重大舞弊。
• 查核只能提供合理確信，不能提供完全或絕對確信。

符合這兩項條件的是選項 （D）。

選項分析

（A）錯誤

The auditor should design and execute an audit that will provide complete assurance that the financial statements are free of material errors or fraud.

本選項錯在 complete assurance。

查核人員應設計並執行查核，以取得財務報表整體未存有重大不實表達的合理確信，而非「完全確信」。由於抽查、證據限制及舞弊可能涉及共謀等因素，查核無法保證財務報表完全沒有重大錯誤或舞弊。

（B）錯誤

The auditor's opinion provides absolute assurance that the financial statements

核心觀念
Probability‑Proportional‑to‑Size (PPS) 抽樣是以母體單位之「規模」(size) 作為抽樣機率的依據，常以帳戶餘額、銷售額等可衡量之金額作為大小指標。抽樣機率 $p_i$ 滿足

$p_i=\frac{X_i}{\sum_{j=1}^{N}X_j},\qquad X_i>0$

其中 $X_i$ 為第 $i$ 單位之大小。PPS 的主要特性包括

• 必須在抽樣前已知每個單位的正數大小；
• 當錯誤金額與帳戶餘額呈正相關（即「錯誤可能集中於大額帳戶」）時，抽樣效率最高；
• 無需事先估計母體變異數，因抽樣機率本身已隱含變異資訊。

解題方法
本題屬於概念判斷型選擇題，重點在於檢視每個敘述是否符合 PPS 抽樣的適用條件與限制。逐條比對以下原則：

1. 母體變異性未知：PPS 不仰賴事前變異數估計，可直接依大小抽樣。
2. 母體大小（size）未知：抽樣機率需要已知的 $X_i$；若在抽樣初期尚未取得，無法實施 PPS。
3. 預期錯誤多且與大小相關：此為 PPS 的理想情境，可提升發現錯誤的機率。
4. 大小為負數或零：機率需為非負且加總為 1，負數不可接受；

本題考查外部審計師在評估是否可以信賴內部稽核部門工作時，應考慮的因素。審計師在決定是否利用內部稽核人員的工作時，需要評估內部稽核人員的「客觀性」(Objectivity) 和「能力」(Competence)。

解題步驟：
審計準則（如 ISA 610 使用內部稽核人員之工作）規定，審計師在考慮利用內部稽核人員的工作時，應評估其：

1. 客觀性 (Objectivity)：內部稽核人員是否獨立於其所稽核的業務活動，不受其影響。例如，他們是否直接向董事會或審計委員會報告，而不是向被稽核的管理階層報告。
2. 能力 (Competence)：內部稽核人員是否具備足夠的知識、技能和經驗來執行其工作。例如，他們的教育背景、專業資格、工作經驗、以及他們是否接受過持續的專業發展。
3. 執行工作的系統性與紀律性 (Systematic and disciplined approach)：內部稽核部門是否遵循了適當的查核程序和準則。

• 分析各選項：
  • (A) When there was reliance on the internal audit department in the prior-year's audit. (在前一年的審計中曾經信賴過內部稽核部門。)
    • 這是一個考慮因素，但不是決定性的。僅僅因為去年信賴過，不代表今年就可以自動信賴。審計師每年都需要重新評估。
  • (B) When the operations are comparable to the prior-year's operations. (當營運與前一年的營運相當時。)

本題考查分析性程序 (Analytical Procedures) 的性質，特別是其在不同階段的應用以及相關的敘述判斷。分析性程序包括對財務資訊與預期數值之間的比較，以及對財務資訊與非財務資訊之間的比較，用以評估這些資訊的合理性。

解題步驟：
分析性程序可在審計的各個階段使用：

1. 規劃階段 (Planning Phase)：用於了解客戶及其產業，識別潛在的重大錯報風險，並據以設計後續的查核程序。此時的分析性程序多用於風險評估（Risk Assessment Analytical Procedures）。
2. 細節測試階段 (Substantive Testing Phase)：用於獲取對特定聲明的確信證據（Substantive Analytical Procedures）。
3. 完成階段 (Completion Phase)：用於最終評估財務報表是否與審計師的理解一致，並協助審計師發現先前未識別的重大錯報。

• 分析各選項：
  • (A) 查核人員於設計及執行證實分析性程序時,針對特定聲明,判斷特定證實分析性程序之妥適性 (When designing and performing substantive analytical procedures, the auditor should, for a specific assertion, assess the suitability of a particular substantive analytical procedure.)
    • 正確。在執行實質性分析程序時，審計師需要針對特定的聲明（如完整性、發生、準確性等），選擇適當的分析性程序，並評估其是否能有效提供關於該聲明的確信證據。例如，如果測試應收帳款的完整性，單純比較本期與前期應收帳款總額可能不足夠，需要結合其他證據。
  • (B) 查核人員於設計及執行證實分析性程序時,於設定帳載金額或比率之預期值時,應先評估所依據資料之可靠性 (When designing and performing substantive analytical procedures, when setting expected amounts or ratios, the auditor should first assess the reliability of the underlying data.)
    • 正確。設定預期值是分析性程序的關鍵步驟。

本題考查美國註冊會計師協會 (AICPA) 職業道德規範中的「威脅」(Threats) 類型。當會計師的行為可能損害其遵守職業道德規範的義務時，就會產生威脅。

解題步驟：
AICPA 職業道德規範（Code of Professional Conduct）中，有六種主要的威脅：

1. 自身利益威脅 (Self-Interest Threat)：指註冊會計師（CPA）或其近親或公司可能從某項交易或關係中獲得財務利益，從而影響其客觀性。
2. 自身評估威脅 (Self-Review Threat)：指 CPA 在進行確信服務時，其先前的工作（例如，為客戶編製財務報表）可能需要被評估。
3. 代理/辯護威脅 (Advocacy Threat)：指 CPA 在確信服務期間，為客戶的利益進行辯護或推廣，可能損害其客觀性。
4. 熟悉威脅 (Familiarity Threat)：指 CPA 與客戶關係過於密切，以至於對客戶過於寬容，或未能像對待非客戶那樣客觀。
5. 不當影響威脅 (Undue Influence Threat)：指 CPA 可能受到客戶的壓力，例如解僱的威脅，從而影響其判斷。
6. 管理參與威脅 (Management Participation Threat)：指 CPA 在確信服務期間，參與了客戶的管理決策，這可能導致 CPA 在後續的確信工作中，需要評估自己先前參與的決策。

本題考查會計師在執行確信服務時，有關「獨立性」(Independence) 的規定。獨立性是會計師執行確信服務的基石，分為「實質獨立」(Independence in fact) 和「形式獨立」(Independence in appearance)。這裡主要考量的是形式獨立，即使用者是否會認為會計師不獨立。

解題步驟：
我們需要根據獨立性的原則，判斷哪些情況會損害會計師的獨立性。

1. 敘述(1)：提供受查核戶評價服務,該評價服務對於會計師出具意見產生重大影響時 (Providing valuation services to an attest client when the valuation impacts the auditor's opinion.)
   • 違反獨立性。如果會計師為受查客戶提供評價服務，且該評價結果直接影響到財務報表中的重大項目（進而影響審計意見），則可能構成「自身評估威脅」或「管理參與威脅」，損害獨立性。特別是如果評價的結果是會計師出具保留或否定意見的基礎，則獨立性受到嚴重質疑。
2. 敘述(2)：同時提供非公眾利益個體之受查客戶非確信服務,並未承擔管理責任 (Simultaneously providing non-attest services to a non-public interest client, without assuming management responsibility.)
   • 不違反獨立性。對於「非公眾利益個體」(Non-Public Interest Entity) 的客戶，會計師在提供非確信服務（如稅務諮詢、管理諮詢）時，只要不承擔客戶的管理責任，且該服務不會影響確信工作的客觀性，通常是允許的。這項敘述明確提到「未承擔管理責任」，因此通常不違反獨立性。

根據我國會計師公會全國聯合會發布的「品質管理準則1號－會計師事務所之品質管理」(ISQM 1)，品質管理制度應包含以下五個組成要素：

1. 事務所的品質目標 (The firm's quality objectives)：事務所應建立明確的品質目標，以達成提供高品質服務的承諾。
2. 品質責任 (Quality responsibilities)：事務所應確定並分配品質責任，確保所有人員了解其在品質管理中的角色和職責。

根據「品質管理準則1號－會計師事務所之品質管理」(ISQM 1)，事務所應採用「風險基礎方法」(Risk-Based Approach) 來設計、實施和運行其品質管理系統。所謂風險基礎方法，係指事務所需要識別、評估並應對可能影響其品質目標實現的風險。

在品質管理準則1號中，風險基礎方法主要體現在以下幾個方面：

1. 識別與評估風險 (Identification and assessment of risks)：

   • 事務所需要識別可能影響其品質目標實現的「品質風險」(Quality Risks)。這些風險可能與事務所的服務類型、客戶的複雜性、事務所的規模、人員的經驗、外部環境等因素有關。
   • 事務所需要評估這些品質風險的發生可能性及其潛在影響。

2. 設計與實施應對風險的品質管理活動 (Design and implementation of quality responses to risks)：

   • 基於對風險的評估，事務所需要設計和實施相應的「品質管理活動」(Quality Management Activities)，以降低或消除這些品質風險。這些活動可能包括：

此題考查「期後事項」(Subsequent Events) 的處理，以及在發現財務報表發布後出現的重大錯報時，會計師應採取的因應對策。

期後事項的定義與類型：
期後事項是指財務報表日後至查核報告日之間，以及在某些情況下，查核報告日後發生的事項。

1. 需要調整的期後事項 (Events requiring adjustment)：指提供證據以證明在財務報表日後已有情況存在的事項。例如，期後發生的訴訟判決，證明在財務報表日後才確定但實際上在財務報表日前已存在訴訟。
2. 不需要調整但需要揭露的期後事項 (Events not requiring adjustment but disclosure)：指在財務報表日後發生的情況。例如，重大火災、合併案。

本案例的特殊性：
此案例的關鍵在於，錯報（虛增營業收入）是在「財務報表發布後」被發現的，且管理階層已確認屬實，並願意重編 112 年度財務報表。這涉及到查核報告日後發現的重大錯報。

會計師應採取的因應對策（條列式）：

1. 評估錯報的重大性 (Assess the materiality of the misstatement)：

   • 首先，會計師需要與管理階層討論，確認虛增營業收入的具體金額和性質，並評估其對 112 年度財務報表的重大性。

2. 確定錯報的性質與原因 (Determine the nature and cause of the misstatement)：

   • 了解虛增收入是如何發生的，是否涉及舞弊，以及是否為單一事件或持續性問題。

3. 要求管理階層重編財務報表 (Require management to restate the financial statements)：

   • 由於錯報是重大的，且管理階層願意重編，會計師應要求管理階層重編 112 年度財務報表，並修正虛增的營業收入。

4. 執行必要的額外查核程序 (Perform necessary additional audit procedures)：

   • 對於重編的 112 年度財務報表，會計師需要對修正的項目（虛增收入）執行額外的查核程序，以獲取足夠及適切的證據。
   • 同時，由於 112 年度出現了重大錯報，審計師還需要評估 111 年度財務報表是否受到影響（例如，是否存在連鎖反應或相同的操縱手法），並執行必要的程序。

5. 重新出具查核報告 (Reissue the audit report)：

   • 在管理階層重編財務報表並修正錯報後，會計師需要對重編後的 112 年度財務報表重新出具查核報告。

本題考查審計準則公報 315 號所定義的「固有風險因子」(Inherent Risk Factors) 及其分類。固有風險是指在沒有相關內部控制的情況下，某項聲明（Assertion）或帳戶餘額發生重大錯報的可能性。固有風險因子是影響這種可能性的因素。

1. 何謂固有風險因子？

固有風險因子是指影響受查者及其環境中，在沒有考慮內部控制的情況下，某項聲明或帳戶餘額發生重大錯報的「固有」可能性或程度的因素。這些因子可能與受查者業務的性質、行業特性、交易的複雜性、管理階層的特質、所適用的財務報導架構等有關。審計師透過了解受查者及其環境，來識別和評估這些固有風險因子。

2. 固有風險因子有哪幾類？

審計準則公報 315 號（以及國際審計準則 ISA 315）將固有風險因子分類為以下幾類（通常是從「受查者及其環境」的角度來探討，並應用到具體的聲明上）：

• 受查者特性與複雜性 (Nature of the entity and its operations)：

  • 業務複雜性：例如，涉及複雜的金融工具、衍生性商品、跨國交易、複雜的收入確認模式等。
  • 經營模式：例如，新興產業、快速變化的市場、高度競爭的環境、季節性或循環性業務。
  • 組織結構：例如，多層級的子公司、合資企業、特殊目的個體（SPEs）。
  • 受查者及其環境的變動：例如，新產品、新技術、管理階層變動、重大的併購交易、公司治理結構的改變。

• 適用之財務報導架構 (Applicability of the financial reporting framework)：

  • 財務報導架構的複雜性：例如，適用一般公認會計原則（GAAP）或特定產業準則，其複雜性、變動性。
  • 對特定聲明的適用性：例如，某些聲明（如資產的評價、負債的估計）本身就具有較高的固有風險。

• 管理階層的特質與經營理念 (Management's characteristics and operating philosophy)：

  • 管理階層對內部控制的態度：例如，對內部控制的重視程度、對風險的容忍度。

本題考查審計準則公報 315 號關於固有風險評估後，應進一步區分的風險類型，以及這些風險如何影響後續的查核規劃。

審計準則公報 315 號的規定：
在了解受查者及其環境後，審計師會辨認和評估重大不實表達的風險。這些風險包括「固有風險」(Inherent Risk) 和「控制風險」(Control Risk)。

2. 查核人員進行前述評估後，應進一步決定所評估之固有風險是否為哪兩種風險，以作為後續進一步查核規劃的基礎？

根據審計準則公報 315 號，當審計師辨認並評估了與某一聲明（Assertion）相關的固有風險後，應進一步將這些固有風險區分為以下兩種風險，以便於後續查核規劃：

1. 與財務報表整體相關的重大風險 (Risks of material misstatement that relate pervasively to the financial statements as a whole)：
   • 這些風險影響的不是單一的聲明或帳戶，而是「整體」的財務報表。它們可能影響審計師對整體財務報表公允表達的判斷。
   • 這類風險通常源於：
     • 管理階層的正直與誠信問題。
     • 管理階層對盈餘的過度追求（例如，為了達成績效獎酬）。
     • 公司整體經營的不確定性或重大變動。
     • 複雜的財務結構或交易。
     • 不良的內部控制環境。

本題考查當發現受查者存在「繼續經營的不確定性」(Going Concern Uncertainty)，但管理階層的因應措施有效，且已適當揭露時，審計師應如何處理，以及在查核報告中如何向使用者溝通。

1. 查核報告中的說明段落：

當審計師確認受查者存在繼續經營的不確定性，但管理階層的因應措施已適當揭露，且審計師認為採用繼續經營會計基礎編製財務報表是適當的，這種情況通常應在查核報告的 「強調事項段」(Emphasis of Matter Paragraph) 中進行溝通。

2. 說明理由：

• 目的：強調事項段用於提醒財務報表使用者注意財務報表中已適當揭露的某項重要事項，該事項對使用者理解財務報表、查核報告或審計師的責任至關重要。
• 適用情況：繼續經營的不確定性，即使已經適當揭露，仍然是使用者極為關注的重大事項。這項不確定性可能對公司的未來經營和財務狀況產生重大影響。
• 不修改意見：由於管理階層已採取了有效的因應措施，並且在附註中做了充分的揭露，表明財務報表仍然是根據繼續經營基礎編製的，因此審計師的查核意見仍然是「無保留意見」。強調事項段的目的是為了引起使用者的特別注意，而非修改審計意見。

本題考查會計師在無保留意見查核報告中，如何溝通會計政策變動對比較財務報表一致性的影響。

1. 查核報告中的說明段落：

當受查者變更了會計政策（例如，存貨計價方法的變動），且該變動已適當揭露在財務報表附註中，但審計師認為此變動對比較財務報表的一致性造成影響，且希望引起使用者特別注意時，應在查核報告的 「強調事項段」(Emphasis of Matter Paragraph) 中進行溝通。

2. 說明理由：

• 會計政策變動的影響：會計政策的變動，即使是合理的且已適當揭露，也可能影響不同期間財務報表的比較性。尤其是當變動影響了比較基礎時（例如，追溯調整前期比較報表，或僅影響當期但影響與前期比較），使用者需要了解此變動及其影響。
• 強調事項段的適用性：強調事項段用於提醒使用者注意財務報表中已適當揭露的、對使用者理解財務報表至關重要的事項。會計政策的重大變動，特別是影響比較基礎的變動，符合此要求。

本題考查集團財務報表查核中，當主查會計師（Principal Auditor）依賴其他會計師（Other Auditor）的工作時，如何在查核報告中進行溝通。

1. 查核報告中的說明段落：

當主查會計師依賴其他會計師的工作作為集團財務報表查核結論的一部分時，通常有兩種處理方式：

• 情況一：主查會計師決定不提及其他會計師的工作。

  • 在這種情況下，主查會計師需要對其他會計師的工作進行足夠的複核，並對集團財務報表整體負責。
  • 查核報告中不會提及其他會計師。

• 情況二：主查會計師決定提及其他會計師的工作。

  • 主查會計師可以選擇在查核報告中提及其他會計師的工作，此時應在查核報告的 「其他事項段」(Other Matter Paragraph) 中進行說明。

2. 說明理由：

• 主查會計師的責任：無論是否提及其他會計師，主查會計師對整個集團財務報表的查核意見負有最終責任。
• 提及其他會計師的理由：審計準則允許主查會計師在某些情況下提及其他會計師，例如：
  • 其他會計師查核的組成個體佔集團資產、負債或營收的比例重大。
  • 主查會計師為了透明度，認為有必要讓使用者了解查核工作的一部分是由其他事務所完成的。
• 「其他事項段」的適用性：其他事項段是用於溝通與查核報告或財務報表本身無關，但對使用者理解查核工作或審計師的責任有關的事項。

本題考查在無保留意見查核報告中，是否以及如何溝通「查核規劃」相關資訊。

1. 查核報告中的說明段落：

一般情況下，審計師的查核報告不會主動向財務報表使用者溝通當年度的具體查核規劃細節，例如執行重大性、重要組成個體、查核範圍的決定等。

2. 說明理由：

• 查核報告的目的：查核報告的主要目的是向使用者表達審計師對財務報表整體允當表達的意見，以及說明審計師的責任。它不是用於詳細描述審計師的查核程序或規劃。
• 查核規劃的性質：查核規劃是審計師在執行查核工作前或過程中，基於對受查者及其環境的了解而制定的詳細計劃。這些計劃的細節（如具體的重大性水準、選擇的樣本量、執行的具體程序等）通常是審計師在執行業務時的專業判斷和工作底稿的一部分。
• 潛在的誤導性：過度詳細地溝通查核規劃，可能會讓使用者誤以為審計師的意見是基於對這些細節的審查，而不是對整體財務報表的判斷。也可能引發使用者對某些特定程序或結果的過度關注，而忽略了整體財務報表的允當表達。
• 例外情況：
  • 關鍵查核事項 (Key Audit Matters, KAMs)：對於公開發行公司，審計師需要在查核報告中說明關鍵查核事項。KAMs 的選取會考慮到「重大性」和「判斷性質」。在描述 KAMs 時，可能會間接提及與之相關的查核程序的性質，但不是直接溝通「查核規劃」。