113 年 國立臺北大學會計學系碩士班《中級會計學》

一、核心觀念

1. 嵌入式衍生金融工具的分攤
   • 依《IFRS 9》/《財務會計準則第 12 號》，可分割的衍生權利（轉換權屬於權益、賣回權屬於負債）必須以公允價值分攤至主契約與衍生工具。
2. 有效利率法
   • 以負債部份的公允價值（不含轉換權）作為初始帳面金額，根據未償付本金與票息之未來現金流折現，求出有效利率 i，然後以 i 計算每期的利息費用及折價/溢價攤銷。
3. 衍生負債的公允價值變動
   • 透過損益按公允價值衡量之金融負債，其公允價值變動全部認列於當期損益。
4. 轉換時的會計處理
   • 按比例將負債與權益部份移除，發行普通股（每股面額 10、轉換價格 20），股本及股本溢價分別列帳。
5. 賣回權行使
   • 以攤銷後成本衡量的金融負債以實際支付金額（面額＋3.5%）解除，產生的差額列為損益。

---

二、解題步驟與計算

(1) 2018‑01‑01 之認列金額

項目	計算說明	金額 (NT$)
發行收入 (面額)	1,000,000 – 手續費 2,500 = 997,500	997,500
可比非轉換、含賣回債的公允價值	956,000
嵌入式賣回選擇權公允價值	56,000
負債部份 (債券) 公允價值 = 956,000 – 56,000	900,000	900,000
權益部份 (轉換權) 公允價值 = 淨收款 997,500 – 900,000	97,500	97,500

應付公司債：$900,000 **資本公積———認股權**：$97,500

（註：交易成本已於淨收款中扣除，故不另列於資本公積或負債。）

---

(2) 2018‑06‑30 轉換、12/31/2018 及 12/31/2019 之後續認列

2‑1　求有效利率 (i)

PV = 100,000/(1+i) + 100,000/(1+i)² + 1,100,000/(1+i)³ = 900,000

利用表格 9%、12%、15% 折現因子，插值得：

$i \approx 14.36\% \;(0.1436)$

2‑2　2018‑06‑30（轉換日）

(a) 利息費用（半年）

半年度有效利率

$(1+i)^{0.5}-1 = \sqrt{1.1436}-1 \approx 6.94\%$

$\text{利息費用}=900,000 \times 6.94\% = \boxed{62,460}$

持有人放棄累計至轉換日的利息，故現金付息為 0，折價攤銷即全額列為利息費用。

(b) 透過損益衡量之金融負債（賣回權）變動

$\Delta \text{FV}=58,200-56,000 = \boxed{2,200}\text{（損失）}$

(c) 轉換公司債的權益部份

• 轉換面額：$300,000
• 轉換價格：$20／股 → 發行普通股 15,000 股
• 股本（面額 $10）= 15,000 ×10 =$150,000
• 股本溢價 = 15,000 ×(20‑10) = $150,000

比例分配的負債帳面金額

$\text{負債移除}= \frac{300,000}{1,000,000}\times(900,000+\text{已攤銷折價})$

半年後累計折價 62,460，故期初帳面 900,000 + 62,460 = 962,460

$\text{負債移除}=0.30 \times 962,460 = \boxed{288,738}$

認列

| 會計科目 | 金額 (NT

本題主要考查收入認列時點與金額的判斷，涉及多種不同情況下的合約安排，包括商品禮券、附帶買回權的銷售，以及附帶退貨權的銷售。

核心觀念：

1. 商品禮券 (Gift Vouchers)：
   • 銷售禮券時，收到現金，認列「預收貨款」或「遞延收入」，而非銷貨收入。
   • 客戶兌換禮券購買商品時，才認列銷貨收入。
   • 若預期部分禮券不會被兌換，該部分未兌換金額應在預期不會被兌換時，認列為收入。
2. 附帶買回權的銷售 (Sale with Repurchase Option)：
   • 需判斷交易實質是銷售還是融資交易(租賃)。
   • 若購買方對資產的使用及剩餘效益的權利受限，且銷售方保留買回權，可能被視為租賃，而非銷售。
   • 若視為銷售，收入認列時點及金額需依合約條款判斷。若視為租賃，則按租賃會計處理。
3. 附帶退貨權的銷售 (Sale with Right of Return)：
   • 在銷售時，若無法可靠估計退貨，則在商品售出時認列收入。
   • 若能可靠估計退貨，則在銷售時認列收入，同時認列預計退貨的負債及相應的資產減值(存貨)。
   • 若無法可靠估計退貨，且無市場證據，則在退貨期結束後，或在退貨可能性降低時認列收入。

解題步驟與詳解：

情況一：雲林公司銷售商品禮券

• 核心觀念：商品禮券在客戶兌換前，屬於預收貨款。若有預期不會兌換的部分，則在該預期發生時認列收入。

• 情況 1.1：預期 20% 禮券不會兌換

  • 2018年1月1日 (銷售禮券時)：
    • 公司收到現金 $20,000。
    • 這筆金額是預收貨款，不是銷貨收入。
    • 分錄：借：現金 $20,000 / 貸：預收貨款$20,000。
  • 2018年3月6日 (客戶兌換禮券時)：
    • 客戶使用 $12,000 的禮券購買商品。
    • 此時，相當於 $12,000 的預收貨款轉為銷貨收入。
    • 銷貨收入認列日期：2018年3月6日。
    • 銷貨收入金額：$12,000。
    • 分錄：借：預收貨款 $12,000 / 貸：銷貨收入$12,000。
  • 預期未兌換的部分：
    • 公司預期 20% 的禮券不會被兌換。
    • 未兌換的禮券價值 = $20,000 \times 20\% =$4,000$。
    • 這 $4,000$ 的預收貨款，在可以合理預期不會被兌換時，應認列為收入。
    • 題目並未明確說明預期的時點，但通常在銷售禮券後的一段時間，或在確定無法兌換時。
    • 若假設在銷售日預期，則應在銷售日認列。但更常見的處理是，在兌換期接近尾聲，或有明確證據表明無法兌換時認列。
    • 題目問「預期有權取得此項客戶未用權利」，這暗示公司預期這部分金額將成為永久收入。
    • 最合理的處理是，在銷售日，根據歷史經驗，將預期不會被兌換的部分，認列為「遞延收入」或「預收貨款」，並在滿足收入認列條件時轉為收入。
    • 若在 2018/1/1 即可合理預期 20% 不會兌換，則：
      • 2018/1/1：認列 $20,000 \times 80\% =$16,000$為預收貨款，認列$20,000 \times 20% = $4,000$ 為遞延收入。
      • 2018/3/6：客戶兌換 $12,000$。
        • 其中 $12,000 \times 80\% =$9,600$ 來自預收貨款。
        • 其中 $12,000 \times 20\% =$2,400$ 來自遞延收入。
        • 此時，應認列銷貨收入 $12,000$。
        • 分錄：借：預收貨款 $9,600$ / 遞延收入 $2,400$ / 貸：銷貨收入 $12,000$。
      • 然而，題目問「銷貨收入」應記錄的日期及金額。
      • 在客戶兌換商品時，認列 $12,000$ 的銷貨收入。
      • 至於那 $4,000$ 的預期不會被兌換的金額，若在銷售日即可合理預期，則可在銷售日認列為收入 (或遞延收入待轉正)。
      • 最常見的解釋：在客戶兌換商品時，認列商品本身的銷售收入。對於預期不會兌換的部分，在銷售日即可認列為收入，因為公司已預期不會退還。
      • 日期：2018年1月1日 (基於預期)
      • 金額：$20,000 \times 20\% =$4,000$ (預期不會兌換的部分)
      • 加上客戶兌換的部分：2018年3月6日，認列 $12,000$ 的銷貨收入。
      • 綜合來看，題目問的是「應記錄的日期及金額」。
      • 若以「商品」作為收入認列的基礎，則在 3/6 認列 $12,000$。
      • 若以「權利」作為收入認列的基礎 (預期不會退還)，則在 1/1 認列 $4,000$。
      • 最完整的處理：
        • 2018/1/1：收到現金 $20,000$。預期 80% 會兌換，20% 不會。
          • 借：現金 $20,000$ / 貸：預收貨款 $16,000$ / 遞延收入 $4,000$。
        • 2018/3/6：客戶兌換 $12,000$。
          • 借：預收貨款 $12,000 \times (16,000/20,000) =$9,600$ (假設禮券按比例兌換)
          • 借：遞延收入 $12,000 \times (4,000/20,000) =$2,400$
          • 貸：銷貨收入 $12,000$。
      • 題目問「銷貨收入」應記錄的日期及金額。
      • 若依據歷史經驗，預期 20% 不會兌換：
        • 日期：2018年1月1日
        • 金額：$4,000$ (這部分預期不會被兌換，應認列收入)
        • 日期：2018年3月6日
        • 金額：$12,000$ (客戶兌換的部分)
      • 最簡潔的答案：
        • 日期：2018年3月6日
        • 金額：$12,000$ (當客戶實際換取商品時)
        • 日期：2018年1月1日
        • 金額：$4,000$ (基於預期，此部分不會被兌換，公司有權取得)

• 情況 1.2：不預期客戶未用權利

  • 2018年1月1日 (銷售禮券時)：
    • 公司收到現金 $20,000$。
    • 這筆金額是預收貨款，不是銷貨收入。
    • 分錄：借：現金 $20,000 / 貸：預收貨款$20,000。
  • 2018年3月6日 (客戶兌換禮券時)：
    • 客戶使用 $12,000 的禮券購買商品。
    • 此時，相當於 $12,000 的預收貨款轉為銷貨收入。
    • 銷貨收入認列日期：2018年3月6日。
    • 銷貨收入金額：$12,000。
    • 分錄：借：預收貨款 $12,000 / 貸：銷貨收入

一、核心觀念

1. 應收帳款之出售 (應收帳款轉讓)
   • 企業把未來可收之債權以現金方式出售給銀行，應以「現金」取得，並以「應收帳款」之帳面金額或其公允價值作相對科目。
2. 手續費的列報
   • 銀行收取的 3% 手續費屬於「銷售費用」或「出售金融資產損失」，列在損益。
3. 保證負債 (Guarantee Liability)
   • 出售為「有追索權」(recourse) 時，賣方仍保證在特定期間內若銀行未收回，賣方須負擔未收回金額。
   • 本題保證負債採用 直線法攤銷，期間 3 個月，故每月攤銷金額 = 90,000 ÷ 3 = 30,000。
4. 虛帳戶 (temporary account)
   • 在會計分錄中，為了配合保證負債的攤銷與最終結算，需要使用「保證負債攤銷費用」或「保證負債損失」等暫時性科目，於期末將其沖銷。

---

二、解題步驟與計算

(1) 2 年 12 月 31 日保證負債餘額

期間	初始金額	每月攤銷	已攤銷金額	餘額
11/1  ~  11/30	90,000	30,000	30,000	60,000
12/1 ~ 12/31	60,000	30,000	60,000	30,000

保證負債餘額 = 90,000 – 30,000 × 2 = 30,000

---

(2) 3 年 1 月 31 日，銀行全額收現

1. 截至 1 月底的最後一次攤銷
   • 1 月份的直線攤銷金額仍為 30,000。
2. 攤銷分錄（虛帳戶）

$$\begin{aligned} \text{借} \;& \text{保證負債攤銷費用}\;30,000 \\ \text{貸} \;& \text{保證負債}\;30,000 \end{aligned}$$

• 此分錄使保證負債自 30,000 減至 0，表示保證義務已全部履行。
• 因銀行已收回 全部 應收帳款，未產生額外損失，只有攤銷費用的認列。

---

(3) 3 年 1 月 31 日，銀行只收回保證金額的 90%

1. 保證金額 90% 的收回金額

一、核心觀念

觀念	重點說明
探勘支出之會計處理	依《中級會計學》規定：<br>① 已確認無開採價值之探勘支出（本題之錫礦 C）直接列為當期費用。<br>② 有開採價值之探勘支出須資本化，作為「礦產資產」之成本。
恢復費用與土地出售收入	恢復費用屬於資本化成本（屬於未來必須支出的「復舊」成本），<br>土地出售收入則以「預期可回收金額」抵減資本化成本。
全部成本法	探勘支出、恢復費用、土地回收金額全部列入礦產資產之成本。
生產數量法（Production‑Quantity Method）	折耗（Depletion）＝ （資本化成本 ÷ 可開採總量） × 本期實際開採量。<br>每單位成本（＝每噸折耗金額）在整個開採期間固定不變。
先進先出法（FIFO）	折耗金額依實際已開採且已售出的「噸數」先分配至銷貨成本；餘額列為「在製/庫存」資產。

---

二、解題步驟與計算

1. 取得資本化的探勘成本

$$\begin{aligned} \text{探勘支出（A,B,D）}&=525,000+405,000+510,000 \\ &=1,440,000 \\ \text{恢復費用}&=528,000\\ \text{土地出售收入}&=429,000\\ \text{資本化總成本}&=1,440,000+528,000-429,000 \\ &=1,539,000 \end{aligned}$$

＊ 錫礦 C $645,000$ 為無價值支出，已於當期列費用，不列入資本化基礎。

2. 確定可開採總量（×2 年）

$\text{可開採總量}_{Y2}=700,000+270,000+850,000 = 1,820,000\;\text{噸}$

3. 計算每噸折耗金額（×2 年）

$$\text{每噸折耗}_{Y2}= \frac{1,539,000}{1,820,000} =0.846153\;\text{（≈} \frac{11}{13}\text{）}$$

4. ×2 年實際開採與銷貨分配

• 開採量：$761,500$ 噸
• 銷貨量：$600,000$ 噸

$$\begin{aligned} \text{×2 年折耗總額}&=0.846153\times761,500 =\boxed{644,346} \\ \text{列入銷貨成本的折耗}&=0.846153\times600,000 =\boxed{507,692} \\ \text{存貨（未銷售）折耗}&=0.846153\times161,500 =\boxed{136,654} \end{aligned}$$

（四捨五入至最近元）

---

5. ×3 年的新增支出與儲量

• 新增支出：$50,490$（估計可再增加 100,000 噸）
• 總資本化成本(含 ×3 年新增)：

$\text{資本化總成本}_{Y3}=1,539,000+50,490=1,589,490$

【核心觀念】

1. 持有待售資產之認列與衡量（IAS 36 / 會計準則第 19‑4）

   • 於符合「待出售處分群組」條件時，相關資產與負債須自原列示科目轉列至「持有待售資產（負債）」。
   • 轉列後之資產，以 公平價值減出售成本（FV‑COST） 為其新帳面價值，若原帳面金額較之較高，須認列減損。

2. 減損之分攤原則（IAS 36‑74）

   • 先全額沖銷 商譽；餘額再依各資產之帳面金額比例分攤（若有庫存，亦必須同時確保其 淨變現價值 不高於調整後帳面金額）。
   • 後續若 FV‑COST 重新上升，可 逆向沖銷 先前的減損，但不可超過未減損時之可回收金額；逆向沖銷亦依同樣比例分配（商譽已為零，庫存仍受 NRV 限制，故僅分配給土地與機器設備）。

---

(1) 7 月 1日 持有待售資產之重分類分錄（虛帳戶科目與金額）

借方（Dr）	金額（NT$）
持有待售資產‑存貨	400,000
持有待售資產‑土地	4,200,000
持有待售資產‑機器設備（淨額）	4,000,000
持有待售資產‑商譽	500,000
持有待售負債（長期借款）	500,000

貸方（Cr）	金額（NT$）
存貨	400,000
土地	4,200,000
機器設備（淨額）	4,000,000
商譽	500,000
長期借款	500,000

以上分錄僅為「虛帳戶」的搬移，實務上不影響資產負債的實質金額。

---

(2) 7 月 1日 減損之分攤項目與金額

1. 計算減損總額

$$\text{減損總額}= \text{持有待售群組之帳面淨資產} -(\text{FV} - \text{COST}) =8,600,000-7,325,000=1,275,000$$

2. 先沖銷商譽

$\text{商譽減損}=500,000$

3. 庫存的 NRV 調整（必須同時滿足庫存之淨變現價值）

$\text{存貨減損}=400,000-350,000=50,000$

4. 剩餘減損

$1,275,000-500,000-50,000=725,000$

5. 按資產帳面比例分配至土地與機器設備

   • 土地比例＝$\frac{4,200,000}{4,200,000+4,000,000}=0.512195$
   • 機器設備比例＝$\frac{4,000,000}{8,200,000}=0.487805$

一、核心觀念

1. 應收帳款之出售 (應收帳款轉讓)
   • 企業把未來可收之債權以現金方式出售給銀行，應以「現金」取得，並以「應收帳款」之帳面金額或其公允價值作相對科目。
2. 手續費的列報
   • 銀行收取的 3% 手續費屬於「銷售費用」或「出售金融資產損失」，列在損益。
3. 保證負債 (Guarantee Liability)
   • 出售為「有追索權」(recourse) 時，賣方仍保證在特定期間內若銀行未收回，賣方須負擔未收回金額。
   • 本題保證負債採用 直線法攤銷，期間 3 個月，故每月攤銷金額 = 90,000 ÷ 3 = 30,000。
4. 虛帳戶 (temporary account)
   • 在會計分錄中，為了配合保證負債的攤銷與最終結算，需要使用「保證負債攤銷費用」或「保證負債損失」等暫時性科目，於期末將其沖銷。

---

二、解題步驟與計算

(1) 2 年 12 月 31 日保證負債餘額

期間	初始金額	每月攤銷	已攤銷金額	餘額
11/1  ~  11/30	90,000	30,000	30,000	60,000
12/1 ~ 12/31	60,000	30,000	60,000	30,000

保證負債餘額 = 90,000 – 30,000 × 2 = 30,000

---

(2) 3 年 1 月 31 日，銀行全額收現

1. 截至 1 月底的最後一次攤銷
   • 1 月份的直線攤銷金額仍為 30,000。
2. 攤銷分錄（虛帳戶）

$$\begin{aligned} \text{借} \;& \text{保證負債攤銷費用}\;30,000 \\ \text{貸} \;& \text{保證負債}\;30,000 \end{aligned}$$

• 此分錄使保證負債自 30,000 減至 0，表示保證義務已全部履行。
• 因銀行已收回 全部 應收帳款，未產生額外損失，只有攤銷費用的認列。

---

(3) 3 年 1 月 31 日，銀行只收回保證金額的 90%

1. 保證金額 90% 的收回金額