115 年 國立臺灣大學法律系碩士班戊組《稅法》

本題主要在測試納稅義務人於所得稅申報時，主張之成本費用是否應予認定，以及在行政救濟程序中，如何主張權益。

核心觀念：

1. 所得稅法上之費用認定標準。
2. 行政訴訟之起訴要件與舉證責任。
3. 行政罰鍰之適用要件及救濟。

詳解：

一、某甲所得稅申報爭議

（一）是否須附帶優勢證據？起訴理由為何？

1. 優勢證據（Preponderance of the evidence）與「優勢證據」的辯護策略：
   在民事訴訟中，原則上採取「優勢證據」的證明標準，即原告主張之事實，其真實性之蓋然性大於虛偽性時，法院應予認定。然而，在行政訴訟中，特別是涉及行政機關的裁量權或專業判斷時，證明標準可能有所不同，且納稅義務人主張之減稅或免稅事項，往往有較重的舉證責任。
   在此案例中，國稅局剔除甲主張的成本費用，將其視為虧損，並依據累進稅率課稅。甲主張其專利支出具有相當成本費用及失敗風險，且其為發明家，不熟悉會計及發票蒐集。
   甲的訴訟代理人，在向法院起訴時，確實需要提出證據來支持甲主張的成本與費用。這些證據的證明力，至少應達到「優勢證據」的標準，以說服法院甲的主張具有相當的可能性。

2. 起訴理由：
   甲對國稅局的核定提起訴訟，其起訴理由可以從以下幾個面向切入：

   • 實體理由（實體法上之爭議）：
     • 費用與成本之認定：主張其專利權的取得與研發，確實發生了500萬元的專利權成本以及310萬元的費用。這些支出是為了取得、維持及管理該專利權所必須的，符合所得稅法上費用或成本的定義。
     • 研發支出之性質：強調專利權的取得往往伴隨高風險及不確定性，其投入的成本與費用，正是為了實現專利權的商業價值，即使最終結果不如預期，這些支出仍屬必要。
     • 發明家之特殊性：主張其作為發明家，其工作性質與一般企業不同，可能較不熟悉發票的保存及會計程序，但這不代表其支出不真實或不合法。應考量發明家之特殊情況，給予合理之認定。
     • 證據的提出：雖然甲表示不熟悉，但仍應盡力補強相關證據。例如，可以尋找與其研發過程相關的契約、委託書、研究報告、設備購買證明、支付給研究人員的薪資證明等，以證明其支出的真實性與必要性。
   • 程序理由（程序法上之爭議）：
     • 國稅局認定之不當：主張國稅局未盡調查義務，或對甲提出的證據未予審酌，即逕予剔除其成本費用，有認定事實錯誤之嫌。
     • 行政處分違法：核定通知書及後續的復查、訴願決定，均未釐清事實，或於法律適用上有所疏漏，導致處分違法。

   總結（一）：甲在訴訟中，應提出其主張的成本與費用之相關證據，並說明這些支出符合所得稅法規定的費用或成本的要件，且國稅局的認定有違事實或法律，以此作為起訴的理由。

本題主要探討土地徵收補償費在適用贈與稅時的認定問題，以及行政機關在核課過程中，是否涉及信賴保護原則及稅捐核課期間的爭議。

核心觀念：

1. 農地移轉之贈與稅認定。
2. 信賴保護原則之適用。
3. 稅捐核課期間之計算。

詳解：

二、某乙贈與稅爭議

（一）該管稅捐稽徵機關對乙所發出之補稅處分，是否如乙所言，缺乏法律依據？同時違反信賴保護原則？

1. 關於「缺乏法律依據」之爭議：

   • 農地移轉與贈與稅之認定：
     依據當時（109年）之土地稅法第3條第1項規定，土地所有權之移轉，除符合特定條件（如符合自用住宅用地、農業用地等）者外，應課徵土地增值稅。而農地在特定條件下移轉，例如符合農業發展條例之規定，可能免徵土地增值稅。
     然而，本案爭議點在於，乙在明知 A 地即將被徵收，卻在徵收公告前將土地移轉給其子丙，並取得「A 地移轉不計入贈與總額證明」書。此證明書之核發，可能基於當時乙所提供的「農用證明」，且稅捐稽徵機關在核發時，可能尚未知悉或未能掌握土地即將被徵收之資訊。
     關鍵在於，土地被徵收的補償費，在性質上是否屬於「贈與」。依據所得稅法及土地稅法等相關規定，土地徵收補償費，原則上是基於土地所有權被國家公權力剝奪所給予的對價，性質上屬於「財產交易所得」或「土地增值稅」的範疇，而非「贈與」。
     然而，若移轉行為之目的，是為了規避稅負，例如將本應課徵贈與稅的財產，透過虛假的農地移轉，來取得免稅證明，進而領取徵收補償費，則稅捐稽徵機關有權依據實質課稅原則（Substance over Form）進行課稅。
   • 實質課稅原則之適用：
     稅捐稽徵法第12條之1 規定，依實質經濟實質關係，認定課稅事實。在此案中，乙明知 A 地即將被徵收，卻在徵收前移轉給其子，並取得農地免稅證明，其行為之目的顯然是為了規避因徵收補償費可能衍生的稅負（例如，若該補償費被認定為贈與，則丙需繳納贈與稅）。
     因此，稅捐稽徵機關在114年調查後，認為乙的行為具有規避贈與稅的嫌疑，並據此發出補稅處分，是基於實質課稅原則，認為該筆移轉的實質並非單純的農地移轉，而是為後續領取徵收補償費而進行的規劃。
     因此，從實質課稅原則的角度來看，該補稅處分並非「缺乏法律依據」，而是依據實質經濟內容，認定該筆移轉具有規避贈與稅之實質，進而核課贈與稅。

2. 關於「違反信賴保護原則」之爭議：

   • 信賴保護原則之要件：信賴保護原則要求國家機關的行為應具穩定性，使人民對國家機關的合法行為所建立的信賴不被任意剝奪。其主要要件包括：國家機關的「合法」行為、人民的「信賴」以及信賴的「正當性」與「可責性」，且國家行為的變更（例如撤銷或變更原核准）對人民造成「損害」。
   • 本案分析：
     • 核發「A地移轉不計入贈與總額證明」書的性質：該證明書的核發，是基於乙當時提供的資料（農用證明），且是為了證明該筆移轉「符合法規農地農用」。此證明書的性質，是確認該筆移轉「符合當時形式要件」而免課贈與稅，但並不代表該移轉行為之後的「實質」就不能被檢視。
     • 稅捐稽徵機關的調查權：稅捐稽徵機關在核課後，仍保有調查權，且在發現新的事實或證據時，可以對先前核定進行變更，特別是當原核定是基於不實或不完整的資訊時。
     • 乙的信賴是否正當：乙在明知土地即將被徵收的情況下，透過取得農用證明並快速移轉，其行為本身就帶有規避稅負的意圖。在此情況下，乙所建立的「免課贈與稅」的信賴，是否屬於正當且可責的信賴，值得商榷。若其行為已構成規避稅捐之實質，則其基於形式要件取得的證明，不應成為永久免除實質稅負的依據。
     • 實質課稅原則的優先性：實質課稅原則旨在貫徹租稅公平，防止納稅義務人透過巧立名目或形式安排來規避稅負。當形式要件與實質經濟內容有重大差異時，實質課稅原則通常優於信賴保護原則。
   • 結論：
     雖然稅捐稽徵機關先前核發了證明書，但由於乙的移轉行為具有規避稅負的實質，且稅捐稽徵機關在後續調查中發現了此情事，依據實質課稅原則進行課稅，並無違反信賴保護原則。該證明書僅是針對當時可見的資訊所做的形式審查，而非對未來所有可能性（包括規避行為）的 النهائية保證。