115 年 國立臺灣大學會計學系碩士班《中級會計學》

核心觀念

本題的核心在於「其他綜合損益（OCI）各組成項目之後續會計處理」以及「各項交易如何最終影響保留盈餘（RE）」。保留盈餘的變動來源主要有二：

1. 本期淨利（損）之結轉：計入本期損益之處分利得或損失，期末結清至保留盈餘。
2. 權益項目間之直接結轉：依國際財務報導準則（IFRS）規定，部分不得重分類至損益之其他權益項目，於處分或發生時可直接結轉至保留盈餘。

各項目具體準則規範如下：

• 不動產、廠房及設備之重估增值（IAS 16）：
  • 資產處分時，不得將累計重估增值重分類至損益，但得於該資產除列時，將「其他權益－重估增值」直接結轉至「保留盈餘」。
  • 處分價款高於除列時帳面金額之部分，認列為「處分不動產、廠房及設備利益」（計入本期損益，最終結轉保留盈餘）。
• 透過其他綜合損益按公允價值衡量之債務工具投資（FVOCI－債券）（IFRS 9）：
  • 債券除列時，累計於其他權益之評價損益，必須重分類調整至本期損益（計入處分損益，最終結轉保留盈餘）。
• 確定福利計畫之再衡量數（IAS 19）：
  • 屬後續不得重分類至損益之項目。發生當期認列於其他綜合損益，但企業得依政策選擇將其結轉至保留盈餘。

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解題方法

逐一分析×2年度各項交易對「保留盈餘」之影響金額與途徑：

1. 處分採重估價模式之土地

• ×1 年底帳面金額：
  原始取得成本為 $1,000,000，×1 年底重估增值貸餘 $200,000，故×1 年底重估後之帳面金額為：
  $\$1,000,000 + \$200,000 = \$1,200,000$
• ×2 年中處分之會計處理：
  題目明定處分時不先重估價，故以當時帳面金額 $1,200,000 除列，出售價款為 $1,250,000：
  • 處分損益（計入本期淨利）：
    $\$1,250,000 - \$1,200,000 = \$50,000 \quad \text{（利益）}$
    此 $50,000 處分利益計入本期損益，期末結轉使保留盈餘增加 $50,000。
  • 重估增值直接結轉保留盈餘：
    公司選擇將累計之重估增值轉入保留盈餘，分錄為借記「其他權益－重估增值」$200,000，貸記「保留盈餘」$200,000，使保留盈餘增加 $200,000。
• 土地對保留盈餘之淨影響：
  $\$50,000 + \$200,000 = +\$250,000$
  （亦可由經濟實質檢驗：原始成本 $1,000,000，最終以 $1,250,000 售出，自購入至處分累計已實現之經濟利得 $250,000，全數落於保留盈餘中。）

2. 處分 FVOCI 債務工具投資

• ×2 年中處分之會計處理：
  原始取得成本為 $500,000，×1 年底評價損益貸餘 $100,000（×1 年底帳面金額為 $600,000）。×2 年中以 $650,000 出售。
  • FVOCI 債券於除列時，累積之 OCI 評價損益必須全數重分類至損益。
  • 處分金融資產利益（計入本期損益）：

核心觀念

本題的核心在於 IFRS 9「金融資產之除列」（Derecognition of Financial Assets） 與 應收帳款出售／融資之會計處理：

1. 除列判斷標準：
   企業移轉金融資產時，須評估是否已移轉該資產所有權之「幾乎所有風險與報酬」。
   • 有完全追索權（With Recourse）：代表移轉者（天晴公司）仍承擔客戶未來無法付款的信用風險，亦即保留了幾乎所有風險與報酬。
   • 會計處理結論：不符合除列條件，實質上屬於「以應收帳款為擔保之借款」（擔保融資）。天晴公司不得將應收帳款除列，應將收到的對價認列為一項金融負債，會計科目通常使用「金融資產移轉負債」（或「短期借款」）。
2. 各項金額計算與科目性質：
   • 銀行保留款（對銀行應收款項）：銀行為防範後續發生銷貨退回、折讓或折扣所扣留之保證金，屬於天晴公司對銀行之債權。
   • 手續費：銀行收取之服務費用，認列為當期費用（手續費支出或融資成本）。
   • 實收現金：應收帳款總額扣除銀行保留款及手續費後之淨額。

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解題方法

步驟一：計算各項金額

• 應收帳款面額：$600,000
• 銀行保留款（3%）：
  $600,000 \times 3\% = 18,000$
  （借記：對銀行應收款項 $18,000）
• 銀行手續費（3%）：
  $600,000 \times 3\% = 18,000$
  （借記：手續費支出 $18,000）
• 實收現金金額：
  $600,000 - 18,000 - 18,000 = 564,000$
  （借記：現金 $564,000）

步驟二：編製相關會計分錄

1. ×6 年 2 月 1 日（出售／融資日）：
因具完全追索權，不符合除列條件，應認列金融負債，不得沖銷應收帳款。

• 借：現　　金　　　　　　　　564,000
• 借：對銀行應收款項　　　　　 18,000
• 借：手續費支出　　　　　　　 18,000
• 　　貸：金融資產移轉負債　　　　　600,000

核心觀念

本題考銷貨退回、現金折扣與銷貨運費對損益的影響：

• 銷貨退回會減少銷貨收入。
• 符合折扣條件的付款會減少實際銷貨收入。題目指出天晴公司無法高度很有可能預期客戶不會享受折扣，因此不能把折扣排除在交易價格之外。
• 天晴公司支付的運費屬於銷售費用，會減少損益。

解題方法

銷貨條件為 $2/10、n/30$，表示自銷貨日起 10 日內付款，可享有 2% 折扣。1 月 3 日銷貨，1 月 12 日收到的第一筆貨款符合折扣期限；2 月 2 日收到的第二筆貨款已超過期限，不享折扣。

先扣除退貨，再計算第一筆符合折扣期限的貨款折扣，最後扣除天晴公司支付的運費：

$$銷貨淨額=80,000-10,000=70,000$$ $$現金折扣=40,000\times2\%=800$$ $$損益增加數=70,000-800-500=68,700$$

核心觀念

本題核心在於**「生產性植物」（Bearer Plants）的定義與會計處理準則之適用範圍（IAS 41 vs. IAS 16）**：

1. 生產性植物之定義（IAS 41 第 5 段）：
   生產性植物係指同時符合下列三項要件之活體植物：

   • 用於生產或提供農產品；
   • 預期產出農產品之期間超過一個期間；且
   • 甚少可能作為農產品出售，但附帶之廢料出售除外。

   天晴農場所種植之「柳丁樹」，其栽種目的係為生產柳丁銷售，果樹預期可連續多年結果，且極少可能將果樹本體作為木材或農產品出售，完全符合生產性植物的定義。

2. 適用準則與後續衡量：

   • 依 IAS 41《農業》與 IAS 16《不動產、廠房及設備》之修訂（自 2016 年起適用），生產性植物已排除於 IAS 41 之外，全面改由 IAS 16 規範（僅其上生長之未採收果實，仍屬 IAS 41 規範之生物資產）。
   • 適用 IAS 16 之生產性植物，於成熟後應依成本模式（提列折舊及減損）或重估價模式（公允價值增加列入其他綜合損益「重估增值」，不影響當期損益）處理。
   • 無論採用成本模式或重估價模式，生產性植物本體均不適用 IAS 41 之「公允價值減出售成本衡量且變動計入當期損益」，因此綜合損益表中不應認列因柳丁樹本體所產生的「公允價值調整利益」（金額為 $0）。

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解題方法

1. 判斷資產分類：
   柳丁樹為「生產性植物」，應列於**不動產、廠房及設備（PP&E）**項下，而非依 IAS 41 衡量之生物資產（題目報表科目列為「生物資產—柳丁樹」係出題者刻意設計之概念陷阱，或是對非流動資產歸類的過渡稱呼）。

2. 分析當期損益影響：

   • 投入之肥料成本 $95,500 與人事成本 $250,000 屬於果樹達到預期可使用狀態後的日常維護費用，應認列為當期費用（或計入產出之柳丁成本）。
   • 柳丁樹在 IAS 16 規範下：
     • 若採成本模式：後續應按耐用年限提列折舊，期末公允價值變動不予認列。
     • 若採重估價模式：期末公允價值上升應列入「其他綜合損益（OCI）—重估增值」，而非當期損益之「公允價值調整利益」。

核心觀念

本題考 IAS 20「政府補助之會計處理」。與費用有關的政府補助，應在認列相關費用的期間，按合理且有系統的基礎認列為損益。收到補助時尚未認列為收益的部分，列為遞延收益。

若政府要求返還補助，應先沖減尚未認列的遞延收益；超過遞延收益的部分，立即認列為當期費用。

題目補助金額以 24,000,000 元計算，與要求返還的金額相同。

解題方法

預計總研發成本為 80,000,000 元，分 8 年平均發生，因此每年研發費用為 10,000,000 元。補助款 24,000,000 元也應按 8 年平均認列：

每年補助收益：24,000,000 ÷ 8 = 3,000,000 元。

×8 年 1 月至 4 月已經過 4 個月，應認列補助收益：

3,000,000 × 4 ÷ 12 = 1,000,000 元。

截至 ×8 年 5 月 1 日，已認列補助收益共計：

×6 年 3,000,000 元 + ×7 年 3,000,000 元 + ×8 年 1,000,000 元 = 7,000,000 元。

因此尚未認列的遞延收益為：

24,000,000 − 7,000,000 = 17,000,000 元。

核心觀念

本題測驗重點為 IAS 16「不動產、廠房及設備」第 68A 段 關於「常態性出租後轉供出售之資產」的特殊會計處理，以及轉列存貨後的續後衡量與除列：

1. 常態性轉售之轉列規定（IAS 16.68A）：
   企業若在正常營業活動中，常態性出售供出租他人之不動產、廠房及設備項目，當該資產停止出租並轉供出售時，應按帳面金額轉列為「存貨」，且不適用 IFRS 5「待出售非流動資產及停業單位」。
2. 銷售之認列（IAS 16.68A、IFRS 15 與 IAS 2）：
   該類資產於後續出售時，應適用 IFRS 15 認列為「銷貨收入」，並依 IAS 2 將轉列之存貨帳面金額轉為「銷貨成本」，而非認列為處分不動產、廠房及設備利益（淨額）。
3. 折舊之計算與停止：
   採直線法提列折舊，資產於轉列為存貨之日起即停止提列折舊，並適用存貨之成本與淨變現價值孰低法衡量。

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解題方法

步驟一：計算截至×10 年 12 月 31 日止之累計折舊與帳面金額

• 原始取得成本：$2,000,000
• 估計殘值：$400,000
• 估計耐用年限：10 年
• 每年折舊費用：

$$\text{每年折舊額} = \frac{2,000,000 - 400,000}{10} = 160,000$$

• 自×6 年 1 月 1 日至×10 年 12 月 31 日，共計出租提列折舊 5 年：

$$\text{×10 年 12 月 31 日累計折舊} = 160,000 \times 5 = 800,000$$

• ×10 年 12 月 31 日停止出租時之貨車帳面金額：

$$\text{帳面金額} = 2,000,000 - 800,000 = 1,200,000$$

步驟二：判定停止出租時的會計分類與分錄

天晴公司在營業活動中亦有常態性出售出租貨車之業務，依 IAS 16.68A 規定，於×10 年 12 月 31 日停止出租並意圖出售時，應以帳面金額 $1,200,000 轉列為「存貨」：

• ×10 年 12 月 31 日轉列存貨分錄：
  • 借：存貨——貨車 $1,200,000
  • 借：累計折舊——貨車 $800,000
  • 　　貸：運輸設備（貨車） $2,000,000

核心觀念

本題考「重估價模式」下固定資產的重估及重估減少數的認列，並指定採用等比例重編法。

重估日先將資產調整至公允價值。等比例重編法按重估前後帳面金額的比例，同時重編資產成本與累計折舊。重估減少數則先沖減該資產既有的重估增值貸方餘額，超過的部分才認列為損失。

解題方法

×7 年底重估：

×6 年與×7 年各提列一年折舊，重估前帳面金額為：

$$\text{每年折舊}=\frac{\$600,000}{5}=\$120,000$$ $$\text{重估前帳面金額}=\$600,000-2\times \$120,000=\$360,000$$

公允價值為 $720,000，因此重估後帳面金額是重估前的 2 倍：

$$\text{比例}=\frac{\$720,000}{\$360,000}=2$$

成本由 $600,000 重編為 $1,200,000，累計折舊由 $240,000 重編為 $480,000。分錄為：

• 借記設備 $600,000
• 貸記累計折舊—設備 $240,000
• 貸記其他綜合損益（重估增值）$360,000

×8 年底重估：

×7 年底重估後的 $720,000 帳面金額，按剩餘 3 年耐用年限提列折舊，每年 $240,000。×8 年度折舊後，重估前帳面金額為：

核心觀念

本題測驗 IAS 40「投資性不動產」 改變用途轉列為 IAS 16「不動產、廠房及設備（PP&E）」 之會計處理：

1. 用途改變之轉列基準：
   • 採「公允價值模式」之投資性不動產轉列為供自用之不動產（PP&E）時，應以改變用途日之公允價值作為後續依 IAS 16 處理之認定成本（Deemed Cost）。
2. 損益認列：
   • 原投資性不動產於改變用途日前之帳面金額，與改變用途日之公允價值間之差額，應依 IAS 40 認列為當期損益（公允價值調整損益）。

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解題方法

步驟一：計算公允價值變動損益

• ×6 年 6 月 30 日（用途改變日）之公允價值合計：
  $\$8,960,000 + \$8,240,000 = \$17,200,000$
• ×5 年 12 月 31 日帳面金額合計：
  $\$8,000,000 + \$8,000,000 = \$16,000,000$
• 應認列之公允價值調整利益：
  $\$17,200,000 - \$16,000,000 = \$1,200,000$

步驟二：作 ×6 年 6 月 30 日轉列分錄

在實務與準則處理上，可直接將投資性不動產除帳，並依轉換日公允價值借記不動產、廠房及設備，差額計入當期損益（公允價值調整利益）：

$$\begin{aligned} \text{借：} & \text{不動產、廠房及設備—土地} & 8,960,000 \\ & \text{不動產、廠房及設備—房屋及建築} & 8,240,000 \\ \text{貸：} & \text{投資性不動產—土地} & 8,000,000 \\ & \text{投資性不動產—房屋及建築} & 8,000,000 \\ & \text{公允價值調整利益—投資性不動產} & 1,200,000 \end{aligned}$$

核心觀念

本題的核心考點為 IAS 38「無形資產」 之定義、認列條件，以及內部產生無形資產與後續支出的會計處理原則：

1. 無形資產之基本認列條件：
   • 具可辨認性（具可分離性，或源自合約或其他法定權利）。
   • 具控制力（能取得未來經濟效益並限制他人取得）。
   • 未來經濟效益很有可能流入企業，且成本能可靠衡量。
2. 禁止資本化之項目（IAS 38.48、38.69）：
   • 內部產生之商譽不得認列為資產。
   • 內部產生之品牌、報頭、刊名、客戶名單等不得認列為無形資產。
   • 籌備費用、開辦費、訓練活動支出、廣告及促銷活動支出、企業搬遷或重組支出，於發生時一律認列為當期費用。
3. 內部研究發展計畫（IAS 38.54～57）：
   • 研究階段：支出無法證明能產生未來經濟效益，發生時全數認列為當期費用。
   • 發展階段：僅有在同時滿足「技術可行性、完成意圖、使用或出售能力、產生未來經濟效益之方式、足夠之技術與財務資源、支出能可靠衡量」六大要件之後所發生的支出，始得資本化；在此之前已認列為費用的支出不得追溯資本化，故非發展階段之全部支出皆可資本化。
4. 外購無形資產與法定登記費用：
   • 外購取得之專利權、特許權、航道權等合約或法定權利，其購買價款及使該資產達到預期使用狀態前之直接可歸屬成本（如登記規費、律師費等），均應資本化為無形資產。

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解題方法

逐項檢視各細項是否符合 IAS 38 的無形資產認列準則：

• 甲、洽詢財務顧問探討如何增加公司價值所支付的顧問費：
  屬於一般管理與諮詢性質之營運支出，無法個別辨認，亦無法保證未來經濟效益必然流入，應於發生時認列為當期管理費用。
• 乙、自行創造之商譽價值：
  依 IAS 38.48 規定，內部產生之商譽非屬企業可控制之可辨認資源，亦無法按成本可靠衡量，嚴禁認列為資產。
• 丙、自行研發新專利於研究階段之支出：
  依 IAS 38.54 規定，研究階段之活動（如獲取新知識、評估替代方案等）無法證明未來經濟效益很有可能流入，應於發生時認列為當期研發費用。
• 丁、自行研發新專利於發展階段之全部支出：
  依 IAS 38.57 規定，發展階段之支出必須在「同時符合六大資本化條件後」方可資本化；在未符合條件前發生的支出仍應費用化，且不得追溯列入成本，故「全部支出」之敘述錯誤。
• 戊、申請專利所支付之相關規費：
  屬於申請法定專利權利時所發生的直接可歸屬成本（政府登記規費、法定申辦公規費等），應予以資本化，認列為專利權（無形資產）。

核心觀念

本題的核心架構圍繞在 IAS 16「不動產、廠房及設備」、IAS 36「資產減損」 以及 IFRS 5「待出售非流動資產及停業單位」 之跨公報綜合應用，重點觀念如下：

1. 資產減損後之折舊計提（IAS 36）：
   非流動資產認列減損損失後，應自減損後之新帳面金額（可回收金額），扣除估計殘值後，按剩餘耐用年限重新計算後續各期之折舊費用。
2. 重分類為待出售非流動資產之衡量（IFRS 5）：
   • 分類前之衡量：在資產正式重分類為「待出售非流動資產」前一刻，必須先依資產原適用之 IFRSs（即 IAS 16）將折舊費用提列至分類日當日。
   • 分類時之衡量：資產應以「帳面金額」與「公允價值減處分成本」（FVLCS）兩者之較低者衡量。若帳面金額高於公允價值減處分成本，差額應立即認列為「減損損失」。
   • 分類後停止折舊：經分類為待出售非流動資產後，該資產不再計提折舊。

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解題方法與步驟

步驟一：計算減損前帳面金額與×7 年底減損損失（IAS 16 & IAS 36）

• 取得成本：$1,500,000，耐用年限 10 年，無殘值。
• ×6 年及×7 年每年折舊費用：
  $\text{每年折舊} = \frac{\$1,500,000}{10} = \$150,000$
• ×7 年 12 月 31 日減損前帳面金額：
  $\text{帳面金額} = \$1,500,000 - (\$150,000 \times 2) = \$1,200,000$
• ×7 年 12 月 31 日減損測試：
  可回收金額為 $1,050,000，發生減損：
  $\text{減損損失} = \$1,200,000 - \$1,050,000 = \$150,000$
  減損後新帳面金額為 $1,050,000，剩餘耐用年限為 $10 - 2 = 8$ 年。

步驟二：計算×8 年及×9 年分類前之折舊費用

• ×8 年起每年折舊費用：
  $\text{折舊費用} = \frac{\$1,050,000}{8} = \$131,250$
• ×8 年 12 月 31 日帳面金額：
  $\text{帳面金額} = \$1,050,000 - \$131,250 = \$918,750$
• ×9 年 1 月 1 日至 3 月 1 日補提折舊（共 2 個月）：
  依 IFRS 5 規定，分類為待出售前須將折舊認列至分類日：
  $\text{補提折舊} = \$131,250 \times \frac{2}{12} = \$21,875$
• ×9 年 3 月 1 日分類前帳面金額：
  $\text{帳面金額} = \$918,750 - \$21,875 = \$896,875$

核心觀念

本題的核心測驗重點為 IAS 38「無形資產」 中關於「耐用年限之評估與後續攤銷」，以及「耐用年限由非確定改為有限之會計處理」：

1. 合約權利之展期評估（IAS 38.94–96）：若合約或其他法定權利可展期，且有證據支持企業展期時「不需耗費重大成本（insignificant cost）」，則評估耐用年限時應包含該展期期間。若各項因素分析顯示該資產能為企業產生淨現金流入之期間並無可預見的限制，該無形資產應視為非確定耐用年限（indefinite useful life）。
2. 非確定耐用年限無形資產之攤銷（IAS 38.107）：非確定耐用年限之無形資產不予攤銷，但應每年定期（或有減損跡象時）進行減損測試。
3. 耐用年限評估之變動（IAS 38.109–110）：將無形資產耐用年限由「非確定」改評估為「有限」，係屬會計估計變動（依 IAS 8 處理），應自變動時起採推延處理法（prospective application），按變動日之帳面金額在剩餘耐用年限內開始提列攤銷。
4. 攤銷方法（IAS 38.97）：若未來經濟效益之預期消耗型態無法可靠決定，應採用直線法攤銷。

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解題方法

步驟一：判斷×6 年初之耐用年限與×6 年攤銷費用

• 耐用年限判斷：天晴電信公司於×6 年初取得之 5G 通訊頻段使用權利，每 10 年得以「極低成本」向政府展期，且公司有能力並有意圖持續使用。展期成本微不足道，故該權利之經濟效益流入期間並無可預見的上限，在×6 年初應分類為「非確定耐用年限之無形資產」。
• ×6 年攤銷費用：非確定耐用年限無形資產不予攤銷，故：
  $\text{×6 年攤銷費用} = \$0$

步驟二：判斷×8 年初之會計處理與×8 年攤銷費用

• 估計變動之性質：×8 年初，政府政策變更（不再換發證書而改採公開競標），致使無法再以極低成本展期，公司估計現有證書尚可使用 5 年。此時耐用年限由「非確定」轉為「有限耐用年限（5 年）」，屬於會計估計變動，採推延調整，不追溯調整前期的折舊或攤銷。

核心觀念

本題測驗 IAS 28「投資關聯企業及合資」——喪失重大影響之會計處理 及 IFRS 9「金融工具」 的轉類規範：

1. 取得時之商譽判斷：
   取得投資時，若投資成本大於享有被投資公司淨資產帳面價值之份額，且無資產高低估情形，差額認列為商譽（內含於「採用權益法之投資」帳面金額中，不另行攤銷）。
2. 持有期間權益法份額調整：
   • 按持股比率認列被投資公司本期損益份額（計入投資收益）。
   • 按持股比率認列被投資公司其他綜合損益（OCI）份額（計入採用權益法之 OCI）。
3. 喪失重大影響之處分損益計算：
   依 IAS 28 規定，投資者喪失對關聯企業之重大影響時：
   • 全數視為處分：處分部分按實際售價認列，剩餘保留部分按喪失重大影響日之公允價值重新衡量。
   • 處分總損益（計入當期損益）： $$\text{處分及重分類損益} = (\text{處分價款} + \text{剩餘持股公允價值}) - \text{處分前投資之總帳面金額}$$
   • 先前認列之 OCI 重分類（Recycling）：
     原依權益法計入「其他綜合損益」之項目，應按與被投資公司直接處分相關資產或負債相同之基礎處理。本題被投資公司之 OCI 為「透過其他綜合損益按公允價值衡量之債務工具投資評價利益」，依 IFRS 9 規定處分時得重分類至損益。因完全喪失重大影響，應將先前累積之 OCI 全部轉列當期損益。

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解題方法

步驟一：計算 ×6 年 1 月 1 日投資成本與商譽

• 買進 30% 持股成本：$288,000
• 享有被投資公司淨資產份額： $$\$720,000 \times 30\% = \$216,000$$
• 內含商譽： $$\$288,000 - \$216,000 = \$72,000$$

步驟二：計算 ×6 年 12 月 31 日投資帳面金額及累積 OCI

• 認列本期淨利份額： $$\$160,000 \times 30\% = \$48,000$$
• 認列債務工具 OCI 評價利益份額： $$\$24,000 \times 30\% = \$7,200$$
• ×6 年 12 月 31 日「採用權益法之投資」帳面金額： $$\$288,000 + \$48,000 + \$7,200 = \$343,200$$
• 累積之「其他權益——採用權益法之其他綜合損益（債務工具投資評價損益）」貸方餘額為 $7,200。

步驟三：計算處分價款與剩餘持股之公允價值

• 天晴公司原本持有 30% 代表 3,000 股（即福利公司總股數為 $3,000 \div 30\% = 10,000$ 股）。
• ×7 年 1 月 1 日處分「福利公司 20% 持股」，即處分股數為： $$10,000 \times 20\% = 2,000 \text{ 股}$$ 處分價款： $$2,000 \text{ 股} \times \$96 = \$192,000$$
• 剩餘保留股權為 10%（1,000 股），依當日公允價值（每股 $96）衡量： $$1,000 \text{ 股} \times \$96 = \$96,000$$
• 處分價款與保留股權公允價值合計：

核心觀念

本題考三個觀念：可分離認股權與公司債須分別認列；按攤銷後成本衡量的債券，其交易成本計入初始帳面金額；以公允價值衡量且變動認列於損益的認股權，其交易成本直接列為當期費用，後續公允價值變動也列入損益。

解題方法

購買價款按債券與認股權的相對公允價值分攤。兩者公允價值合計為：

$$\$254{,}540+\$16{,}248=\$270{,}788$$

債券與認股權的分攤比例分別約為 $94\%$ 與 $6\%$，因此交易成本分攤如下：

• 債券：$2,550 × $94\%$ = $2,397，計入債券初始帳面金額。
• 認股權：$2,550 × $6\%$ = $153，列為當期費用。

債券初始帳面金額為：

$$\$254{,}540+\$2{,}397=\$256{,}937$$

×6 年債券利息收入以有效利率計算：

$$\$256{,}937\times 4\%=\$10{,}277.48\approx \$10{,}277$$

認股權的公允價值利益為：

核心觀念

本題測驗 IFRS 15「客戶合約之收入」 中關於「產品保固」的會計處理：

1. 保固型態之區分：
   • 保證型保固（Assurance-type Warranty）：用以向客戶保證所轉讓之產品符合雙方約定之規格。此非單獨履約義務，應依 IAS 37 於銷售時提列「產品保證負債準備」並認列銷貨費用。
   • 服務型保固（Service-type Warranty）：除保證符合規格外，另向客戶提供額外服務（例如本題中客戶可選擇額外單獨加購 3 年期保固）。服務型保固屬於單獨之履約義務。
2. 服務型保固之會計處理：
   • 銷售時收取的保固價款應全數列為「合約負債」（遞延保固收入）。
   • 履約期間隨時間滿足履約義務時（本題採直線法），將合約負債轉列為「保固收入」。
   • 保固期間實際發生的維修成本與零件耗用，於發生當期直接認列為「保固費用」（營業成本或費用）。

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解題方法

步驟一：判斷保固性質與計算合約總額

顧客可選擇額外以每份 $3,000 購買 3 年期保固，符合「可單獨購買」的特徵，屬於服務型保固。
×6 年 12 月 31 日天晴公司共售出 170 個保固合約，全數認列為合約負債：

$$170 \text{ 份} \times \$3,000 = \$510,000$$

步驟二：計算 ×7 年應認列之保固收入

合約期間為 3 年，採直線法平均認列，×7 年度應認列之保固收入為：

$$\frac{\$510,000}{3 \text{ 年}} = \$170,000$$

步驟三：計算 ×7 年實際發生的保固費用

題目述明「×7 年發生與 ×6 年掃拖機器人保固契約有關的成本零件 $100,000」（題幹中「書豪公司」為題目之印刷筆誤，實指天晴公司實際承擔之維修零件成本）。
服務型保固於維修實際發生時，將該零件成本全數認列為當期費用：

$$\text{×7 年保固費用} = \$100,000$$

核心觀念

以發行普通股清償金融負債時，應依《IFRIC 19》將所發行權益工具的公允價值視為清償對價；負債帳面金額與清償對價的差額列入損益。發行權益工具的直接交易成本則自權益中扣除。銀行已提列的備抵損失，以及銀行將股票分類為透過損益按公允價值衡量的金融資產，都是銀行端的會計處理，不影響天晴公司的分錄。IFRIC 19、IAS 32

解題方法

先計算清償時應除列的負債帳面金額：

$$600{,}000+54{,}000=654{,}000$$

發行股票的公允價值為：

$$48{,}000\times 15=720{,}000$$

因此除列金融負債損失為：

$$720{,}000-654{,}000=66{,}000$$

核心觀念

指定為透過損益按公允價值衡量的金融負債，其公允價值變動原則上分為兩部分：歸因於公司自身信用風險的變動列入其他綜合損益，其餘變動列入損益。本題已說明，將自身信用風險變動列入其他綜合損益不會造成或加劇會計配比不當，因此適用此分拆方式。此處理符合 IFRS 9 第 5.7.7 段的規定。IFRS 9

指定為透過損益按公允價值衡量的金融負債，原始認列時直接交易成本列為當期費用，不調整負債帳面金額。因此，本題的有效利率計算以發行價 $19,039 為基礎，而不是扣除交易成本後收到的 $18,939。

解題方法

先計算付息後、尚未調整公允價值的負債帳面金額：

$$\$19,039 \times 12\% = \$2,284.68$$

當年度支付票息 $2,000，因此負債增加 $284.68：

$$\$19,039 + \$2,284.68 - \$2,000 = \$19,323.68$$

接著分拆公允價值變動。指標利率由 6% 升至 7%，上升 1 個百分點。為隔離非自身信用風險的影響，將原始有效利率 12% 加上指標利率變動 1 個百分點，以 13% 折現剩餘兩期現金流：

$$\frac{\$2,000}{1.13}+\frac{\$22,000}{1.13^2} = \$18,998.98$$

因此，歸因於指標利率變動的負債利益為：

核心觀念

特別股若要求發行公司在固定日期強制贖回，發行公司便有交付現金的合約義務。依負債與權益的分類原則，這類特別股應列為金融負債，不能因名稱是「特別股」就列為權益。

本題特別股有累積股利，且公司預期每年都會支付；支付的股利因此視為金融負債的融資成本。負債按有效利率認列利息費用，再以實際支付的股利沖減負債。

解題方法

先看發行條款：兩年後強制贖回，代表天晴公司有還款義務，故發行日認列負債，不認列權益。發行股票成本屬於發行金融負債的交易成本，會反映在負債的初始帳面金額中。

年底則比較兩個金額：

• 按市場利率 6% 計算的有效利息費用，增加負債並減少本期損益與權益。
• 按特別股股利率 5% 支付的股利，減少現金與負債。

核心觀念

本題考「以股份為基礎之給付」及員工認購新股時的股本、資本公積分錄。

員工以低於市價的價格認購公司新股，屬於權益交割之股份基礎給付。公司按給與日每單位公允價值，乘以實際認購股數，認列薪酬費用，並貸記「資本公積—股份基礎給付」。員工實際繳款並取得股份時，再將這筆資本公積轉列至「資本公積—普通股發行溢價」。

解題方法

員工最終認購 50,000 股，因此以實際認購股數計算股份基礎給付：

$$50{,}000\text{ 股}\times \$10=\$500{,}000$$

這筆給付使公司薪酬費用增加，因而使當年度損益減少 $500,000。

員工繳納的認購款為：

$$50{,}000\text{ 股}\times \$72=\$3{,}600{,}000$$

其中普通股股本按每股面額 $10 計算：

$$50{,}000\text{ 股}\times \$10=\$500{,}000$$

認購款超過面額的部分為 $3,100,000；此外，認購股份時，先前認列的股份基礎給付資本公積 $500,000 轉列至「資本公積—普通股發行溢價」。因此該資本公積項目增加：

$$\$3{,}100{,}000+\$500{,}000=\$3{,}600{,}000$$

認購日的相關分錄可表達如下：

核心觀念

本題考「非累積、完全參加」特別股的股利分配。先支付特別股的基本股利，再讓普通股取得題目指定的股利率；剩餘股利由特別股與普通股依完全參加條件分配。

非累積特別股沒有本期未宣告的股利可累積到以後年度，因此本題只計算 ×6 年宣告的 $800,000。

解題方法

1. 計算特別股基本股利

特別股股本為：

$$30{,}000 \times 50 = 1{,}500{,}000$$

本期特別股基本股利為：

$$1{,}500{,}000 \times 7\% = 105{,}000$$

2. 計算普通股取得 12% 股利所需的金額

普通股股本為：

$$300{,}000 \times 10 = 3{,}000{,}000$$

普通股取得 12% 股利所需金額為：

$$3{,}000{,}000 \times 12\% = 360{,}000$$

3. 計算超過上述分配基準的剩餘股利

$$800{,}000 - 105{,}000 - 360{,}000 = 335{,}000$$

核心觀念

本題的核心觀念為非平準股利（遞增股利率）之累積特別股折價發行與實質經濟實質之會計處理（依據 IFRS 9 / IAS 32 及實務處理原則）：

1. 特別股發行之折價：
   面值為 $$100 \times 100,000 =$$10,000,000。發行價格為 $8,985,969，產生特別股折價 $1,014,031。依臺灣商業會計法及一般會計慣例，股份折價不得直接列為權益的借方單獨科目「特別股折價」，而應優先借記「資本公積—特別股發行溢價」；若無該資本公積，則借記保留盈餘。

2. 遞增股利率（Increasing Rate）之特別股處理：
   發行前 2 年股利率僅 6%，自第 3 年起跳增為市場正常水準 12%。此種「初期低股利、後期高股利」的設計，本質上是將特別股折價在初期逐期攤提並認列為特別股股利（虛擬股利 / 視同股利）。

   • 特別股原始認列金額為 $8,985,969。
   • ×6 年底依市場有效股利率（12%）計算特別股之應負擔投資報酬為：
     $\$8,985,969 \times 12\% = \$1,078,316$
   • 當年度宣告或累積之合約股利為：
     $\$10,000,000 \times 6\% = \$600,000$
   • 兩者之差額即為折價之有效利息法攤銷數：
     $\$1,078,316 - \$600,000 = \$478,316$
     此攤銷數會計上視同股利，減少保留盈餘並調增特別股帳面價值（或調減特別股折價）。

3. 對「資本公積—特別股發行溢價」之影響途徑：
   題目詢問「×6 年相關分錄對×6 年 12 月 31 日『資本公積—特別股發行溢價』之淨影響數」。

   • 發行時：發行價格 $8,985,969 低於面額 $10,000,000，折價金額 $1,014,031 沖銷「資本公積—特別股發行溢價」，使其淨減少 $1,014,031。
   • 若題目探討的是「扣除×6 年折價攤銷沖回或調整後」之淨影響數，則攤銷數會貸記資本公積（若當初折價帳列資本公積借方），淨減少數為 $$1,014,031 -$$$478,316 =$$535,715。

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解題方法與步驟

步驟一：計算特別股之面值與發行折價

• 特別股總面值：
  $100,000 \text{ 股} \times \$100 = \$10,000,000$
• 發行價款：$8,985,969
• 發行折價總額：
  $\$10,000,000 - \$8,985,969 = \$1,014,031$

步驟二：分析發行時的會計分錄

×6 年 1 月 1 日發行特別股：

• 現金借記 $8,985,969
• 特別股股本貸記 $10,000,000
• 差額 $1,014,031 借記「資本公積—特別股發行溢價」（或「特別股折價」備抵科目，依我國公司法及商業會計法實務，折價發行之折價直接沖減同類資本公積）：

  借：現　　金                          8,985,969
      資本公積—特別股發行溢價（或折價） 1,014,031
      貸：特別股股本                           10,000,000
  

步驟三：分析×6 年底之折價攤銷與股利

該特別股為無到期日永續特別股，自第 3 年起股利為永久年金每年 $1,200,000（按 12% 折現即值 $10,000,000）。
第 1 年及第 2 年每年合約股利為 $$10,000,000 \times 6\% =$$600,000。

核心觀念

本題考查 IFRS 15 的交易價格估計與履約義務分攤。交易價格須納入合約中的變動對價；支付給客戶的現金回饋，若不是為了向客戶購買可區分的商品或服務，應作為交易價格的減項。變動對價估計後，僅在高度很有可能不會發生重大收入迴轉的範圍內納入交易價格。IFRS 15 第 47–58 段

本題依題目提供的達成機率，以期望值估計兩項現金回饋；再按各履約義務的單獨售價相對比例，分攤交易價格。

解題方法

先計算預期現金回饋：

$$\$18{,}000 \times 80\% = \$14{,}400$$ $$\$27{,}000 \times 50\% = \$13{,}500$$

兩項回饋合計為 $27,900，因此交易價格為：

$$\$450{,}000 - \$14{,}400 - \$13{,}500 = \$422{,}100$$

四項履約義務的單獨售價合計為：

核心觀念

本題考 IFRS 15 的三項處理：先辨認履約義務，再按相對單獨售價分攤交易價格，最後依各項履約義務的完成時點認列收入。若收款時點與移轉商品或服務的時點相差較久，且有重大融資效果，交易價格應反映現金售價；一年內收付的實務權宜措施不適用於跨兩年的分期款。IFRS 15：重大融資組成部分

解題方法

初始特許權費包含三項可區分的履約義務，單獨售價合計為 $3,600,000：

履約義務	單獨售價	2024 年 1 月 1 日履行情況
開業前輔導	$480,000	已完成，認列
專屬設備安裝	$720,000	尚未完成，不認列
管理系統授權	$2,400,000	簽約日即可使用，認列

分期收款橫跨兩年，依市場利率 8% 折現，初始特許權費的交易價格為：

$$1{,}200{,}000+\frac{1{,}200{,}000}{1.08} +\frac{1{,}200{,}000}{1.08^2} =3{,}339{,}918$$

核心觀念

本題測驗 IFRS 15「客戶合約之收入」 中，採用投入法（成本基礎）衡量履約進度時，「未安裝物料」（Uninstalled Materials） 的特殊會計處理（IFRS 15.B19）。

1. 未安裝物料之判定要件（IFRS 15.B19）

當合約包含移轉商品與提供安裝勞務（屬於單一履約義務），若企業已將商品移轉給客戶（客戶取得控制），但該商品在期末尚未安裝，且符合下列所有條件時，企業發生的該商品成本並不反映企業履約之進度：

1. 該商品並非個別明確（與合約中的建造／安裝服務合併為單一履約義務）。
2. 客戶預期將在重大勞務發生前即取得該商品之控制。
3. 該轉讓商品之成本佔預期總成本之比重重大。
4. 企業係自主管廠商採購該商品，且未參與該商品之設計與製造（企業僅為主理人）。

2. 收入認列之調整原則

符合上述條件時，若直接將該商品的採購成本計入發生成本與預期總成本來計算完工比例，會導致履約進度被過度高估（提早認列過多建造利潤）。因此，標準規定應作如下調整：

1. 剔除物料成本以計算「調整後履約進度」：
   在計算履約進度時，分子（已發生成本）與分母（估計總成本）皆須扣除未安裝物料成本。
2. 零利潤認列物料收入：
   未安裝物料所對應的收入，僅能以成本金額（即毛利為 0）認列。
3. 當期應認列總收入公式： $$\text{應認列總收入} = \text{未安裝物料成本} + (\text{合約總價} - \text{未安裝物料成本}) \times \text{調整後履約進度}$$

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解題方法

步驟一：確認各項成本與合約價格

• 合約總價：$45,000,000
• 預計總成本：$36,000,000
• 未安裝空調系統成本：$9,000,000
• 2022 年底累計發生成本：$22,500,000（含空調系統 $9,000,000）

步驟二：計算排除未安裝物料後的履約進度

依據 IFRS 15.B19 規範，將空調成本自分子與分母扣除：

• 排除空調後之已發生成本： $$22,500,000 - 9,000,000 = 13,500,000$$
• 排除空調後之預計總成本： $$36,000,000 - 9,000,000 = 27,000,000$$
• 調整後履約進度： $$\frac{13,500,000}{27,000,000} = 50\%$$

步驟三：計算 2022 年應認列之工程收入

工程收入由兩部分組成：

1. 未安裝空調部分：按成本金額認列收入（零利潤），即 $9,000,000。

核心觀念

本題考 IFRS 15 的代理人收入認列，以及忠誠點數的收入分攤。代理人只將自己有權保留的手續費或佣金認列為收入；代主要責任人收取、且須支付給主要責任人的款項，不列為代理人的收入。

忠誠點數與平台服務分別有單獨售價，因此分攤平台服務費時，依相對單獨售價分配。題目另指出樂購電商授予點數時即完成其義務，故樂購電商不必等會員兌換住宿才認列其安排點數服務的收入。

解題方法

每筆 $2,000 消費授予 1 點，因此交易筆數為：

$$\$800{,}000{,}000 \div \$2{,}000=400{,}000\text{ 筆}$$

平台服務費收入為：

$$\$800{,}000{,}000 \times 2.5\%=\$20{,}000{,}000$$

每筆交易的平台服務單獨售價為 $5，點數單獨售價為 $2.50。400,000 筆交易的單獨售價合計如下：

$$\text{平台服務單獨售價}=400{,}000\times \$5=\$2{,}000{,}000$$ $$\text{點數單獨售價}=400{,}000\times \$2.50=\$1{,}000{,}000$$

相對單獨售價比例為平台服務 $2/3$、點數 $1/3$。因此，$20,000,000 平台服務費分攤如下：

$$\text{平台服務分攤額}=\$20{,}000{,}000\times \frac{2}{3} =\$13{,}333{,}333$$ $$\text{點數安排服務分攤額}=\$20{,}000{,}000\times \frac{1}{3} =\$6{,}666{,}667$$

核心觀念

本題考 IFRS 15「附買回協議」的會計處理。賣方有權在約定期間內以低於原售價的價格買回資產時，客戶取得的是一段期間內使用資產的權利，交易按租賃處理，而非一般銷貨。

因此，泰豐機械不除列工具機，也不認列銷貨收入及銷貨成本；工具機仍列為資產並提列折舊。原收款與買回價的差額，反映客戶使用工具機一年的租賃報酬。

解題方法

泰豐機械收款 $8,000,000，買回時支付 $7,200,000，兩者差額為一年租賃報酬：

$$\$8,000,000-\$7,200,000=\$800,000$$

工具機在 X1 年使用一年，按直線法提列折舊：

$$\frac{\$7,200,000-\$0}{25}=\$288,000$$

因此，租賃報酬增加 $800,000，折舊費用減少 $288,000，X1 年度淨利增加：

$$\$800,000-\$288,000=\$512,000$$

買回後工具機的帳面金額為：

核心觀念

本題考查 IFRS 15 的合約修改與交易價格變動：

• 若合約修改增加的商品可區分，但新增商品的價格不反映其單獨售價，修改不作為一份獨立合約處理，而是將原合約視為終止，並把修改後的對價分配給尚未移轉的商品。
• 對已移轉商品給予折讓，會減少交易價格，並在折讓確定時調減收入。
• 商品於某一時點移轉控制，於控制移轉時認列收入。

解題方法

原合約每個產品的價格為：

$$1{,}200{,}000 \div 300 = 4{,}000$$

截至 X5 年 4 月 1 日，已移轉 75 個產品，尚有 225 個產品未移轉。依題意，新增 75 個產品的協商價格不反映單獨售價，因此須將原合約尚未認列的對價，與新增產品對價合併分配給修改後尚未移轉的產品：

$$225 \times 4{,}000 + 75 \times 3{,}600 = 1{,}170{,}000$$

修改後尚未移轉的產品共 300 個，每個產品分配的收入為：

$$1{,}170{,}000 \div 300 = 3{,}900$$

X5 年度收入計算如下：

• 修改前移轉 75 個：$75 \times 4{,}000 = 300{,}000$

核心觀念

會員點數若讓客戶取得未來購物折抵的權利，且該權利提供客戶原本無法取得的額外利益，屬於《IFRS 15》的「重大權利」，因此是單獨的履約義務。公司須按產品與點數的相對單獨售價分攤交易價格；點數兌換時，再將先前分攤至點數的合約負債轉列收入。

本題中，9 月新發點數的單獨售價，按預期兌換點數計算；客戶兌換的 80,000 點則屬於 8 月已發出的點數，不能再當作 9 月交易的現金對價重複計入。

解題方法

1. 計算 9 月新發點數的單獨售價

9 月產品售價為 $2,000,000，按每消費 $10 贈 1 點，發出 200,000 點。預期兌換率為 90%，所以預期兌換 180,000 點，每點可折抵 $1：

$$\text{新點數單獨售價}=200{,}000\times90\%\times1=180{,}000$$

2. 分攤 9 月收到的現金

客戶支付的現金為 $1,920,000。這是 9 月交易的交易價格；客戶兌換的 80,000 點來自 8 月的點數義務，應另行轉列 8 月已認列的合約負債。

9 月交易的單獨售價總額為 $2,000,000＋$180,000，因此分攤至產品的金額為：

$$1{,}920{,}000\times \frac{2{,}000{,}000}{2{,}000{,}000+180{,}000} =1{,}761{,}468$$

3. 計算兌換 8 月點數所認列的收入

核心觀念

本題考查所得稅會計中的永久性差異、暫時性差異，以及將所得稅費用分配至繼續營業部門與停業部門。

• 免稅政府公債利息屬永久性差異，不計入課稅所得，也不產生遞延所得稅。
• 會計折舊與稅務折舊的差異屬暫時性差異，會影響遞延所得稅資產或負債。
• 停業部門的所得稅費用應與停業部門利益分開表達；題目所求的繼續營業部門所得稅費用，不包括停業部門的所得稅。

解題方法

先計算全公司的課稅所得，再分出停業部門所得，並計算折舊差異造成的遞延所得稅費用。

一、計算 2024 年稅務折舊與會計折舊

設備成本為 $1,200,000。稅務採 5 年直線法、首尾年折半，因此 2023 年折舊為：

$$\$1,200,000 \div 5 \times \frac{1}{2}=\$120,000$$

2024 年為完整年度，稅務折舊為：

$$\$1,200,000 \div 5=\$240,000$$

會計採 6 年直線法，2024 年會計折舊為：

$$\$1,200,000 \div 6=\$200,000$$

因此，2024 年稅務折舊比會計折舊多 $40,000，課稅所得比會計稅前淨利減少 $40,000。

二、計算 2024 年課稅所得與當期所得稅

會計稅前淨利中包含免稅政府公債利息 $60,000，應自課稅所得中扣除；稅務折舊多於會計折舊的 $40,000，也應扣除。

$$課稅所得 = \$1,500,000-\$60,000-\$40,000 = \$1,400,000$$

全公司當期所得稅為：

$$\$1,400,000\times 25\%=\$350,000$$

其中，停業部門利益 $300,000 完全應稅，其所得稅費用為：

$$\$300,000\times 25\%=\$75,000$$

故當期所得稅中歸屬繼續營業部門的部分為：

核心觀念

本題測驗「採用權益法之投資」所產生之「所得稅會計處理」（所得稅暫時性差異與遞延所得稅負債之衡量）：

1. 帳面金額與課稅基礎的差異（暫時性差異）：

   • 會計處理（權益法）：投資公司依持股比例認列被投資公司之淨利為「採用權益法之關聯企業損益份額（投資收益）」，並增加投資帳面金額；收到股利時則視為投資本金之回收，貸記「採用權益法之投資」。
   • 稅法處理：通常以「實際獲配股利時」始計入課稅所得（題目指示忽略股利免稅/扣除額）。
   • 暫時性差異來源：當期被投資公司尚未分配之盈餘（即「投資收益」大於「實際獲配股利」之差額），造成投資帳面金額大於課稅基礎，屬於應課稅暫時性差異（Taxable Temporary Difference）。

2. 遞延所得稅負債之衡量稅率：

   • 依據所得稅會計準則規定，遞延所得稅資產及負債應以預期該資產實現或負債清償之期間所適用之稅率（已立法或實質立法之預期迴轉稅率）衡量，而非採用當期適用稅率。

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解題方法

步驟一：計算投資收益與實際獲配股利

• 華碩公司持有明達公司 30% 股權：
  • 帳上認列投資收益：
    $\$600,000 \times 30\% = \$180,000$
  • 當期實際收到之股利：
    $\$200,000 \times 30\% = \$60,000$

步驟二：計算當期新增之應課稅暫時性差異

• 由於稅法在分配股利時課稅，故未分配盈餘份額將於未來年度以股利發放時課稅：
  • 當期應課稅暫時性差異：
    $\$180,000 - \$60,000 = \$120,000$
  • （亦可直接以明達公司未分配盈餘份額計算：$($$$600,000 -$$$200,000) \times 30\% =$$120,000）

步驟三：計算應增加之遞延所得稅負債

• 題目明確指出，未分配盈餘預計於未來期間以股利形式分配，屆時適用稅率為 28%。

核心觀念

本題考兩項處理：

1. 會計政策變更的適用期間：題目已指定新保固費用方法自 2024 年 1 月 1 日起採未來適用法，因此 2023 年及以前年度不追溯調整。2023 年仍依原實際發生制認列保固費用。
2. 寄銷商品的收入認列：商品寄售給經銷商時，商品所有權尚未移轉，寄售本身不構成銷貨。誤認列的銷貨收入與銷貨成本都要沖回。

解題方法

先判斷保固費用政策變更是否影響 2023 年淨利。由於新方法自 2024 年起才適用，2023 年不補提未來估計保固成本。2023 年原實際發生的保固成本為 $18,000 加 $60,000，合計 $78,000，依舊方法列入 2023 年費用；2024 年預估的 $14,000 與 $70,000 則不影響 2023 年淨利。

再更正寄銷錯誤。公司把寄銷商品誤認為已銷貨，應沖回銷貨收入 $360,000，並在永續盤存制下沖回銷貨成本 $240,000。兩者相抵後，淨利減少：

核心觀念

本題考「可累積帶薪假」的負債衡量。依《國際會計準則》第 19 號，企業應認列員工已提供服務所累積的帶薪假權利，並按報導日預期因未使用權利而支付的金額衡量。

本題的休假規則是先使用當年度 30 天，再使用前一年度累積的天數。因此，只有預期休假超過 30 天的部分，才會動用 X3 年累積的休假權利；衡量金額則應採預期支付時的薪資。

解題方法

X4 年預期調薪 20%，因此預期平均日薪為：

$$\$1{,}000 \times (1+20\%) = \$1{,}200$$

預期休假超過 30 天的員工占 50%，人數為：

$$150 \times 50\% = 75\text{ 人}$$

這些員工平均休假 36 天。先使用 X4 年度的 30 天後，超出的 6 天來自 X3 年累積的休假權利：

$$36-30=6\text{ 天／人}$$

所以 X3 年底帶薪假福利負債為：

$$75\text{ 人}\times 6\text{ 天／人}\times \$1{,}200 =\$540{,}000$$

核心觀念

確定給付退休金費用計入損益的項目包括：

• 服務成本：當期服務成本，以及計畫修改所產生的前期服務成本。
• 淨利息：以期初確定給付淨負債或淨資產，乘上期初折現率計算。

計畫資產的實際報酬與利息收入之差額屬於再衡量數，認列於其他綜合損益，不列入退休金費用。公司提撥與支付退休金會影響計畫資產及確定給付義務的餘額，不直接構成當期退休金費用。

解題方法

先計算期初確定給付淨資產：

$$\$2,400,000-\$2,000,000=\$400,000$$

宏達公司期初有確定給付淨資產，因此淨利息為利息收入。等同於計算計畫資產利息收入減去確定給付義務利息成本：

$$計畫資產利息收入=\$2,400,000\times 8\%=\$192,000$$ $$確定給付義務利息成本=\$2,000,000\times 8\%=\$160,000$$ $$淨利息收入=\$192,000-\$160,000=\$32,000$$

淨利息收入會減少退休金費用。計畫修改產生的前期服務成本 $100,000，於計畫修改時立即認列為損益費用，不作攤銷。

核心觀念

出租人採銷售型租賃時，租賃開始日認列淨投資；後續依有效利率法認列利息收入：

$$\text{利息收入}=\text{期初淨投資}\times\text{隱含利率}\times\text{經過期間}$$

期初收取的租金會立即減少淨投資，之後的租金則在收款日沖減當時的淨投資餘額。

解題方法

租賃開始日認列的淨投資為 $140,000。2021 年 7 月 1 日收取第一期租金 $22,000 後，淨投資餘額為：

$$\$140,000-\$22,000=\$118,000$$

按題目選項採半年度分段計算，2022 年 7 月 1 日收取下一期租金前，前半年的利息收入為：

$$\$118,000\times10\%\times\frac{6}{12}=\$5,900$$

收取第二期租金後，淨投資餘額為：

$$\$118,000-\$5,900+\$5,900-\$22,000=\$107,800$$

等價地，先以一年期利息計算至 2022 年 7 月 1 日，再扣除當日租金：

核心觀念

本題測驗 IFRS 16「租賃」中之「售後租回交易」（Sale and Leaseback Transactions），核心觀念包含以下三項：

1. 折現率之選用：
   承租人（賣方兼承租人）衡量租賃負債時，應優先採用「租賃隱含利率」；若隱含利率非容易確定，始得使用承租人之「增額借款利率」。本題宏碁公司（即賣方兼承租人，題幹前後公司名稱筆誤）已知華碩公司之隱含利率為 6%，故應採用 6% 計算折現值。
2. 期初年金現值之計算：
   每年 1 月 1 日支付租金，租期 5 年，屬於 5 期之期初年金（Annuity Due）。題目提供 5 期普通年金現值因子與 5 期複利現值因子，可推導 5 期期初年金現值因子： $$\text{期初年金現值因子} = 1 + \text{PVA}(4, 6\%) = 1 + [\text{PVA}(5, 6\%) - \text{PV}(5, 6\%)]$$
3. 售價低於公允價值之調整與處分利益之認列：
   依 IFRS 16 第 101 段規定，若資產之銷售對價之公允價值不等於資產之公允價值，應將銷貨價款調整為按公允價值衡量：
   • 售價低於公允價值之差額，應視為租金預付款（Prepayment of lease payments）。
   • 全部潛在處分利益以「公允價值」減「帳面金額」衡量： $$\text{全部處分利益} = \text{資產公允價值} - \text{資產帳面金額}$$
   • 賣方兼承租人僅能就移轉予買方兼出租人之權利認列處分損益： $$\text{保留權利比例} = \frac{\text{合約租賃負債現值}}{\text{資產公允價值}}$$ $$\text{移轉權利比例} = 1 - \text{保留權利比例}$$ $$\text{應認列處分利益} = \text{全部處分利益} \times \text{移轉權利比例}$$

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解題方法

步驟一：判斷適用之折現率與計算租賃負債現值

• 宏碁公司已知出租人之租賃隱含利率為 6%，故採用 6% 折現。
• 租期 5 年，自 2020 年 1 月 1 日起每年 1 月 1 日支付 $700，為 5 期期初年金。
• 5 期利率 6% 之期初年金現值因子為： $$1 + (4.21236 - 0.74726) = 1 + 3.46510 = 4.46510$$
• 租賃負債現值： $$\$700 \times 4.46510 = \$3,125.57 \approx \$3,126 \text{（或取整數整數倍 } \$3,125\text{）}$$

步驟二：計算售價與公允價值之差額（租金預付款）

• 公允價值 = $5,000，售價 = $4,200。
• 差額視為租金預付款： $$\$5,000 - \$4,200 = \$800$$

步驟三：計算保留權利比例與移轉權利比例

• 保留權利比例： $$\frac{\$3,125.57}{\$5,000} = 62.5114\% \approx 62.5\% \left(\frac{5}{8}\right)$$
• 移轉予買方兼出租人之權利比例： $$1 - 62.5\% = 37.5\% \left(\frac{3}{8}\right)$$

核心觀念

售後租回交易若符合出售條件，賣方兼承租人不能一次認列全部處分利益，而只能認列「已移轉給買方出租人之權利」所對應的利益。留在承租人手上的使用權所對應利益，須遞延認列。

已移轉權利比例為：

$$\frac{\text{公允價值}-\text{租賃給付現值}}{\text{公允價值}}$$

本題售價等於公允價值，且租回期間為剩餘經濟年限的一半，租賃給付現值也未達公允價值的大部分，因此交易符合出售條件。

解題方法

每年 1 月 1 日付款，第一期租金在租賃開始日立即支付，故四期租金是期初年金。題目已知出租人設定租金所用報酬率為 6%，且立達公司知道此利率，因此採用 6% 折現；不使用增額借款利率 8%。

依題目提供的現值因子，期初年金現值因子為：

$$1+\left(3.46511-0.79209\right)=3.67302$$

租賃給付現值為：

$$\$90,000\times3.67302=\$330,572$$

出售總利益為：

$$\$750,000-\$450,000=\$300,000$$

已移轉權利比例為：

核心觀念

承租人將使用權資產轉租，並依主租約產生的使用權資產分類轉租。轉租若分類為融資租賃，中間出租人於轉租開始日除列使用權資產，並按轉租應收租金現值認列淨投資；兩者差額形成處分利益。計算時，主租約的使用權資產須先按租期折舊至轉租開始日。

解題方法

主租約於 2021 年 1 月 1 日開始，租期 5 年，每年年底支付租金。使用權資產初始金額為主租約租金的現值：

$$\$2{,}000{,}000 \times 4.32948 = \$8{,}658{,}960$$

使用權資產按 5 年直線折舊，每年折舊額為：

$$\$8{,}658{,}960 \div 5 = \$1{,}731{,}792$$

至 2024 年 1 月 1 日，已折舊 3 年，帳面金額為：

$$\$8{,}658{,}960 - (\$1{,}731{,}792 \times 3) = \$3{,}463{,}584$$

轉租期間為 2 年，每年年底收取 $2,200,000，依轉租隱含利率 6% 折現，轉租淨投資為：

核心觀念

本題考查前期錯誤更正、折舊與攤銷，以及錯誤對本期淨利和期初保留盈餘的影響。

計算期末保留盈餘時，先更正前期錯誤對期初保留盈餘的影響，再調整本期淨利：

$$期末保留盈餘 = 調整後期初保留盈餘 + 調整後本期淨利 - 股利$$

前期錯誤更正保留盈餘時，須計入所得稅影響。本題稅率為 $25\%$，因此稅後影響為稅前影響的 $75\%$。

解題方法

一、調整期初保留盈餘

a. X2 年底存貨低估 $80,000

存貨低估會使 X2 年銷貨成本高估、淨利低估；此錯誤已於 X3 年自動抵銷，因此對 X4 年初保留盈餘及 X4 年淨利均無影響。

b. X3 年初購入設備誤列費用

正確作法是將設備資本化，並自 X3 年起按 5 年直線法折舊：

$$每年折舊=\frac{\$600,000}{5}=\$120,000$$

截至 X3 年底，正確應認列折舊 $120,000；錯誤作法卻將 $600,000 全數列為費用。因此，X3 年費用多列 $480,000，稅後使保留盈餘少列：

$$(\$600,000-\$120,000)\times(1-25\%)=\$360,000$$

故 X4 年初保留盈餘增加 $360,000。X4 年應另認列折舊 $120,000。

c. 三年期預付保險費誤全數列為 X3 年費用

保險期間自 X3 年 7 月 1 日起，X3 年應負擔 6 個月費用：

$$\$360,000\times\frac{6}{36}=\$60,000$$

X3 年實際列為費用 $360,000，故前期費用多列 $300,000，稅後使保留盈餘少列：

$$(\$360,000-\$60,000)\times(1-25\%)=\$225,000$$

故 X4 年初保留盈餘增加 $225,000。X4 年應認列全年保險費 $120,000，因帳上未列，須減少 X4 年淨利。

d. 機器設備折舊年限誤用 10 年

正確年折舊為 $100,000，錯誤年折舊為 $50,000。X1 至 X3 年累計少提折舊：

$$(\$100,000-\$50,000)\times3=\$150,000$$

前期淨利因此稅前高估 $150,000，稅後使期初保留盈餘高估：

$$\$150,000\times(1-25\%)=\$112,500$$

故 X4 年初保留盈餘減少 $112,500。

期初保留盈餘調整如下：

$$\$1,500,000+\$360,000+\$225,000-\$112,500 =\$1,972,500$$

二、調整 X4 年度淨利

核心觀念

1. 不動產、廠房及設備（IAS 16）之原始成本認列：
   資產成本除包含購買價格外，尚須包含最初估計之拆卸、移除該資產及復原所在地點之義務成本（除役負債準備之折現值）。

   $$\text{資產原始成本} = \text{設備購買價款} + \text{除役負債準備之現值}$$

2. 會計估計變動（IAS 8）之處理：
   耐用年限或折舊方法的變更屬於「會計估計變動」，應採**推延法（Prospective application）**處理，僅影響變動當期及未來期間，不得追溯調整前期財務報表或認列累積影響數。
   變動當期及以後各期之每年折舊費用計算公式：

   $$\text{變動後每期折舊費用} = \frac{\text{變動時點資產帳面金額} - \text{估計殘值}}{\text{變動後剩餘耐用年限}}$$

3. 除役負債準備（IAS 37 / IFRIC 1）之後續衡量：

   • 題目假設「此變動不影響除役成本之估計」，即指未來的除役現金額及拆卸時點/除役負債並未更動（或純考耐用年限延長之折舊影響）。
   • 除役負債準備後續應按有效利率法逐期認列利息費用（時間價值之增加，Unwinding of discount）： $$\text{利息費用} = \text{期初除役負債準備帳面金額} \times \text{折現率}$$

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解題方法

步驟 1：計算 X1 年初設備與除役負債之原始入帳金額

• 設備購買成本：$2,000,000
• 除役負債準備之現值： $$500,000 \times 0.558 = 279,000$$
• 設備原始總帳面金額（含資本化除役成本）： $$2,000,000 + 279,000 = 2,279,000$$

步驟 2：計算 X1 年初至 X2 年底之累計折舊與 X3 年初帳面金額

• 原耐用年限為 10 年，無殘值，採直線法提列折舊： $$\text{原每年折舊費用} = \frac{2,279,000}{10} = 227,900$$
• X1 年至 X2 年共提列 2 年折舊： $$\text{累計折舊（X3 年初）} = 227,900 \times 2 = 455,800$$
• X3 年初設備帳面金額： $$2,279,000 - 455,800 = 1,823,200$$

核心觀念

本題考查「前期錯誤更正」與「會計估計變動」的處理方式：

• 前期錯誤應追溯更正：重編比較期間的相關金額，並調整最早比較期間期初保留盈餘。
• 耐用年限估計變動屬會計估計變動，採推延處理，自估計變動日起影響當期及未來期間，不回頭改列以前年度的攤銷費用。

解題方法

特許權於 X1 年初取得，成本為 $200,000，原估計耐用年限為 5 年，無殘值，原本應按直線法攤銷：

$$\text{每年攤銷額}=\frac{200,000}{5}=40,000$$

會計人員在 X1 年將全部成本列為費用，造成 X1 年費用多列 $160,000；X2 年因帳上沒有特許權，也未列攤銷費用，造成 X2 年費用少列 $40,000。兩年度累計對保留盈餘的影響為：

$$160,000-40,000=120,000$$

因此，X2 年底原始報告的保留盈餘應增加 $120,000：

$$600,000+120,000=720,000$$

核心觀念

現金流量表的投資活動，主要包括取得或處分不動產、廠房及設備，以及取得或處分其他長期投資所產生的現金流量。判斷時要看實際收付的現金；以發行股份抵償借款等非現金交易不列入現金流量表本期各活動的淨額。

解題方法

逐項辨認交易是否影響投資活動現金流量：

1. 以舊設備交換新機器：交換具有商業實質，但屬非現金交換的部分不列入現金流量。公司另支付的現金 $200,000 是取得設備的投資活動現金流出。

2. 興建廠房及專案借款利息：平均累積支出 $1,500,000、借款利息及未動用借款的利息收入，與借款成本資本化的計算有關；題目未列出廠房支出實際支付的現金金額，因此不把平均累積支出當作本題投資活動現金流量。專案借款本金屬籌資活動。依本題常用分類，利息收入不列入投資活動淨額。

3. 出售採權益法認列的關聯企業投資：收到現金 $800,000，屬處分長期投資的投資活動現金流入。計算現金流量採實收金額，不採帳面金額 $700,000；兩者差額是處分損益，不是現金流量。

4. 發行普通股抵償長期借款：沒有現金收付，屬非現金籌資交易，不列入本期投資活動現金流量。