114 年 國立臺灣大學會計學系碩士班《審計學》

核心觀念

本題考查 ISSA 5000 的適用範圍、品質管理要求、永續資訊聲明，以及它與其他確信準則的關係。

ISSA 5000 是永續性資訊確信案件的一般要求，適用於有限確信與合理確信。它也要求執行案件的事務所具備符合一定水準的品質管理制度，並不因案件採用 ISSA 5000 就免除品質管理要求。IAASB 說明，ISSA 5000 可由不同背景的確信執業人員使用，但須符合相關倫理要求，並採用符合標準要求的品質管理制度。IAASB：ISSA 5000 適用範圍

解題方法

逐項判斷四個敘述，再計算正確敘述的個數：

• (i) 比較 ISSA 5000 與 ISA 200 所屬的一般財務報表查核架構，確認確信程度是否相同。
• (ii) 確認事務所是否仍須遵循品質管理要求。
• (iii) 確認「一致性」是否屬於永續性資訊中的相關聲明。
• (iv) 確認 ISSA 5000 是否要求執行案件時一律併用 ISAE 3400。

選項分析

(i) 正確。 ISSA 5000 同時適用於有限確信與合理確信案件；一般 ISA 的財務報表查核則以合理確信為目標。IAASB 明確列出 ISSA 5000 適用於兩種確信案件。IAASB：ISSA 5000 適用範圍

本題主要測試考生對不同確信準則中，關於「固有限制」或「固有不確定性」揭露要求的了解。

首先，我們需要理解「固有限制」和「固有不確定性」在確信案件中的含義。
「固有限制」是指任何查核或確信案件都無法完全消除因證據獲取、內部控制的固有局限性、以及判斷的性質等因素帶來的風險，因此無法保證所有重大不實表達都能被發現。
「固有不確定性」則更多地與估計、判斷以及標的物本身的性質有關，例如，預測未來事件、評估資產的公允價值等，這些都存在固有的不確定性。

接下來，我們逐一分析各項準則：

(i) ISA 700 (或一般 ISA)：
ISA 700 規定了修正式意見的查核報告架構。雖然 ISA 報告中會包含對查核的固有局限性的說明（通常在「查核的固有風險」部分），這是一個普遍的原則。但 ISA 700 本身是關於報告的整體結構，而具體的固有風險說明則散佈在各 ISA 中。不過，許多 ISA 的報告段落中，都會包含對查核固有局限性的說明。

(ii) ISRE 2410 期間財務資訊之查核：
ISRE 2410 關於期間財務資訊的查核報告，通常會包含對期間財務資訊審查的固有局限性的說明，因為期間財務資訊的審查比年度財務報表的查核範圍更窄，所獲取的證據也較少。

核心觀念

本題考的是：**查核責任是否因財務資訊涵蓋的期間較短而改變。**題目明定執業人員執行的是「查核」，因此，四種情況均適用與年度財務報表查核相同的基本責任。

依國際審計準則第 200 號，查核人員須取得足夠及適切的查核證據，對財務報表整體是否存有導因於舞弊或錯誤的重大不實表達取得合理確信，並據以表示查核意見。合理確信是高度確信，但並非絕對保證。國際審計準則第 200 號

「期間財務資訊」描述的是報導期間；「查核」描述的是案件性質與確信程度。半年或一季的財務資訊接受查核時，仍須達成查核的合理確信目標。

須注意，責任相同不表示查核程序、樣本數或工作量完全相同。實際程序仍須依受查資訊的範圍、重大性及重大不實表達風險設計。

解題方法：先辨認案件性質，再逐項判斷

題目已確定為查核案件，因此應逐項判斷各情況是否改變查核的基本責任，而非以交易量或事件的重要程度決定確信等級。

• (i) 期間財務資訊涵蓋客戶的旺季：成立。
  旺季可能增加銷貨、存貨及應收帳款等項目的查核風險，例如收入認列時點與交易截止是否正確。查核人員應據此調整程序，但對重大不實表達取得合理確信的責任，與年度查核相同。

• (ii) 絕大部分年度業務活動發生於該期間：成立。
  業務活動集中，會影響查核工作的重點與範圍，但不會改變查核責任。即使該期間只占全年數個月，執行查核仍須取得足夠及適切的證據，支持對該期間財務資訊的查核意見。

核心觀念

• 重大不實表達風險（Risk of Material Misstatement, RMM）：在審計中，RMM 由固有風險（Inherent Risk）與控制風險（Control Risk）共同決定。若評估結果低於可接受的低水準，表示審計人員認為財務報表的重大不實表達風險已被充分降低。
• 審計程序的性質：即使 RMM 低，仍必須執行必要性（Necessary）之審計程序，以取得足夠、適當的審計證據。此類程序通常稱為最低限度（minimum）程序。
• 最低限度程序的範圍：根據國際審計準則（ISA）第 330 與 ISA 315，當 RMM 低於「可接受的低水準」時，審計人員仍須執行以下三類最低限度程序：
  1. 實體數據的完整性測試（Substantive test of completeness of the class of transactions or balances）。
  2. 關鍵重大帳戶餘額的明細測試（Substantive test of details for significant balances）。
  3. 對已識別的重大風險之內部控制測試（Test of controls relating to the identified significant risks）。

解題方法

1. 依題目敘述，先判斷何者屬於「最低限度程序」的必要項目。
2. 逐一對照四個選項 (i)~(iv) 是否符合上述三項最低限度程序的定義。
3. 計算符合項目的數量，即為題目所問「執業人員仍被要求執行的下列程序有幾項」。

核心觀念

本題考查會計師事務所對「公眾利益實體」（Public Interest Entity, PIE）執行查核時的獨立性規範，重點包括：

1. 某些非查核服務對 PIE 查核客戶屬於明文禁止。
2. 部分服務雖可能產生自我審查威脅，但在符合條件時仍可提供。
3. 查核費用依賴超過一定比例時，通常是啟動額外防護措施，不必然代表服務被禁止。

本題應逐項判斷禁止項目，再計算共有幾項。

解題方法

判斷順序如下：

• 先辨認是否屬於對 PIE 明文禁止的服務。
• 若不是絕對禁止，再判斷是否只需採取防護措施。
• 最後計算禁止項目的數量，對應選項。

選項分析

(i) 提供當期稅款計算服務

「當期稅款計算服務」本身並非一律禁止。

一般例行性、機械性的稅務計算服務，在管理階層自行作成判斷、承擔管理責任，且不涉及會計師替客戶作出重大會計決策的情況下，通常可以提供。

對 PIE 而言，真正被禁止的是，例如會計師事務所替客戶計算重大之當期或遞延所得稅負債，並直接用於編製財務報表分錄，因而形成明顯的自我審查威脅。

題目僅敘述「提供當期稅款計算服務」，未指出該服務涉及重大財務報表金額或由會計師代替管理階層作成會計判斷，因此不列為本題的禁止項目。

結論：不禁止。

(ii) 保管客戶資產

會計師事務所不得替查核客戶保管現金、有價證券或其他資產。

保管客戶資產會使會計師事務所直接控制或接觸客戶資產，造成利益衝突、個人利益威脅及資產舞弊風險，也會損害會計師的獨立性。

因此，為 PIE 執行查核的會計師事務所不得提供此項服務。

結論：禁止。

(iii) 提供潛在收購目標公司之估價服務

估價服務通常涉及高度專業判斷與主觀性。若會計師事務所替查核客戶評估潛在收購標的，該估價結果可能影響：

• 收購價格及交易條件；
• 商譽及可辨認資產之認列；
• 資產或負債之公平價值衡量；
• 後續減損測試及財務報表揭露。

本題主要測試考生對於「應收帳款完整性」的查核程序，以及在永續盤存制下，哪些程序是有效的。

首先，我們要理解「完整性」聲明。對於資產（如應收帳款），完整性意味著所有應記錄的項目都已經記錄。對於負債，完整性意味著所有應記錄的負債都已經記錄。這裡考的是應收帳款的完整性，通常是指所有應收取的款項都已記錄。

永續盤存制 (Perpetual Inventory System) 是一種記錄存貨和銷貨成本的方法，它持續記錄存貨的進出。然而，這與應收帳款的完整性測試是不同的概念。

接下來，我們逐一分析各項程序：

(i) 參加實體存貨盤點 (Attending the physical inventory counting)：
存貨盤點主要用於驗證存貨的「存在」和「完整性」。對於應收帳款的完整性，存貨盤點的直接關聯性較低。雖然存貨的移動會影響銷貨，進而影響應收帳款，但直接測試應收帳款的完整性，存貨盤點並非首要或直接的程序。

(ii) 詢問管理階層有關實體關係人 (Inquiring the management about the entity's related parties)：
詢問關係人資訊，主要用於識別和揭露關係人交易，以評估其對財務報表的影響，並確保相關揭露的完整性。這與應收帳款的「完整性」聲明（即所有應收取的款項都已記錄）沒有直接關聯。

(iii) 執行一項觀察記錄銷貨與應收帳款記錄過程的流程 (Performing a walk-through of the shipping and sales journal recording process)：
觀察銷貨和應收帳款記錄的流程（Walk-through test），是測試內部控制有效性的重要程序。

本題測試考生對服務組織控制查核報告（例如 ISAE 3402）的要求的了解，以及如何利用這類報告作為查核證據。

當客戶（Dovetail Ltd.）使用服務組織（AWS）來處理其業務時，查核人員需要獲取關於服務組織內部控制的證據。ISAE 3402 (Assurance Reports on Controls at a Service Organization) 是一個專門為此目的設計的準則。

ISAE 3402 報告有兩種主要類型：

1. Type 1 報告：描述服務組織的控制設計，並在報告期間的特定日期對其進行評估。
2. Type 2 報告：除了包含 Type 1 報告的所有內容外，還對控制的運行有效性在一段期間內（通常是 6-12 個月）進行評估。

題目中提到「AWS 關於 AWS 內部控制的報告」，並且要求「AWS 內部控制運行有效」的查核證據，這表示查核人員需要的是 Type 2 報告，因為它包含了對控制運行有效性的評估。

現在，我們逐一分析報告中必須包含的資訊：

(i) AWS 控制環境的描述 (A description of the AWS control environment)：
ISAE 3402 報告（特別是 Type 1 和 Type 2）需要包含服務組織對其控制環境的描述，以及管理階層對控制設計和運行有效性的聲明。因此，控制環境的描述是必要的。

核心觀念

本題考查「查核重大性」與查核風險、關鍵查核事項、集團查核及顯著風險之區別。

查核重大性是指財務報表資訊的遺漏或錯誤，若其金額或性質足以影響報表使用者的經濟決策，即屬重大。查核人員於查核過程中，通常會判斷：

• 財務報表整體重大性；
• 執行重大性；
• 特定類別交易、科目餘額或揭露的重大性；
• 集團查核中的組成部分重大性。

但並非所有查核判斷都需要重新決定重大性層級。題目所列四項任務中，只有判斷關鍵查核事項時，會直接考量事項相關錯誤的性質及重大性。

解題方法

逐項判斷該任務的主要判斷基礎是否為「查核重大性層級」：

1. 若主要判斷的是風險可接受程度，屬於查核風險判斷。
2. 若主要判斷的是哪些事項對本期查核最重要，須考量事項的重大性。
3. 若主要判斷的是查核報告責任及是否揭露組成部分查核人員，屬於報告責任分配問題。
4. 若主要判斷的是風險是否達到顯著風險程度，重點在固有風險因素、發生可能性及錯誤幅度，而非重大性層級本身。

因此，只有第 (ii) 項符合。

各敘述分析

(i) 判斷可接受的查核風險

錯誤。

可接受的查核風險，是查核人員願意接受財務報表仍存在重大不實表達而未被查出的風險程度，屬於風險容忍度的判斷。

查核風險模型可表示為：

$$AR = RMM \times DR$$

其中：

• $AR$：查核風險；
• $RMM$：重大不實表達風險；
• $DR$：偵查風險。

可接受查核風險主要受到受查者性質、財務報表使用者及查核案件風險等因素影響，不是藉由決定財務報表重大性層級而直接判斷。因此不列入。

(ii) 判斷關鍵查核事項

正確。

關鍵查核事項是查核人員依專業判斷，認為對本期財務報表查核最具重要性的事項。其選擇流程為：

1. 先從與治理層溝通的事項中，找出需要查核人員高度注意的事項；
2. 再從其中判斷哪些事項對本期查核最為重要；
3. 將這些事項列為關鍵查核事項。

本題主要測試考生對於永續性資訊與財務報表之間關係的理解，特別是在 IFRS S1 和 S2 的框架下。

IFRS S1 (General Requirements for Disclosure of Sustainability-related Financial Information) 和 IFRS S2 (Specific Requirements for Climate-related Disclosures) 是國際永續性準則理事會 (ISSB) 發布的準則，旨在為企業提供報告永續性相關財務資訊的框架。這些準則強調永續性資訊與財務報表之間的關聯性。

我們逐一分析各選項：

A. 任何足以在永續性報告中揭露的資訊，對財務報表也具有重大性。
這是一個過於簡化的說法。雖然永續性資訊可能對財務報表產生影響，但「足以在永續性報告中揭露」並不直接等於「對財務報表具有重大性」。重大性是財務報表查核的特定判斷，它與使用者對財務報表的決策有關。永續性報告中的某些資訊可能對永續性風險的評估很重要，但對財務報表本身可能不具重大性。反之，某些永續性風險可能對財務報表產生重大影響，但其揭露在永續性報告中的程度可能不如其他資訊。

B. 如果該實體揭露計畫更換高碳排放設備為低碳替代方案，執業人員應理解管理階層折舊估計的調整。
這個選項指出了永續性資訊與財務報表的直接關聯。更換高碳排放設備為低碳替代方案，可能涉及資產的減值、處置、或新資產的折舊政策。

本題主要在探討公司治理結構變動（例如所有者兼任經營者，或所有者更換 CEO）對財務報表查核的潛在影響。

關鍵資訊：

1. 管理階層與所有權分離。
2. 財務報表的使用者是所有者（這暗示了所有者可能不是經營者，或者他們對經營者的信任度很重要）。
3. 唯一所有者更換了首席執行官 (CEO)。

當公司的所有權和經營權分離時，所有者（股東）需要依賴管理層來經營公司，並通過財務報表來監督管理層。如果所有者更換了 CEO，這通常意味著對現任 CEO 的表現不滿意，或者對公司未來發展方向有新的規劃。這種變動可能帶來以下影響：

A. 可接受的查核風險將會更高。
查核風險 (Audit Risk) 是指執業人員對財務報表包含重大不實表達卻未能發現的風險。更換 CEO 本身並不直接提高查核風險。然而，如果新任 CEO 的領導風格、公司策略的變動，或者管理層的穩定性受到影響，可能會間接影響風險。但「更高」這個說法不一定成立。

B. 重大性水準應降低。
重大性 (Materiality) 的設定與公司規模、行業、使用者對財務報表的依賴程度等因素有關。更換 CEO 本身並不直接要求降低重大性水準。然而，如果新任 CEO 帶來了更保守的會計政策，或者公司策略發生重大轉變，可能會影響到重大性的評估。但這不是必然結果。

C. 查核人員應擴大控制測試。
控制測試 (Tests of Controls) 是評估內部控制的有效性。更換 CEO 可能會影響內部控制的穩定性和有效性，特別是如果新 CEO 引入新的管理理念或流程。

核心觀念

• ISA 220：規範個別查核業務的品質控制，重點在查核合夥人於每一業務的計畫、執行、監督與結案。其要求包括：設定查核目標、確保團隊具備適當專業能力與資源、查核工作審查與結論的簽證。
• ISQM 1：規範會計師事務所層級的品質管理系統（QMS），採取風險導向方式，要求事務所建立、實施與持續監控整體品質文化、客戶接受/續聘、資源配置、以及對外諮詢結論的落實等。此標準的主體是事務所而非個別查核合夥人。

解題方法

1. 先釐清哪一項規定是事務所必須負責且ISA 220 未對查核合夥人提出要求。
2. 逐一比對選項內容與兩項標準的條文要點：
   • 文化（Culture）－僅在 ISQM 1 中明文規定。
   • 客戶接受/續聘（Client acceptance & continuance）－屬事務所層面的風險評估，ISQM 1 要求，ISA 220 僅在 ISA 210 中略述，非合夥人責任。
   • 資源 adequacy（Adequate resources）－ISA 220 已要求合夥人確保足夠且適當的執行人力，故不屬差異。
   • 諮詢結論執行情形（Implementation of consulting conclusions）－ISQM 1 規定事務所需監控外部諮詢的落實，ISA 220 未涉及。
   • 查核工作審查（Review of audit work）－兩標準皆有此要求，故不構成差異。

選項分析

選項	內容說明	是否為 ISQM 1 事務所要求且 ISA 220 合夥人未要求	判斷

核心觀念

1. 期後事項（Subsequent Events）
   • 依《國際審計準則》（ISA）第560號，發生於財務報表日與審計報告發出之間的事件，若與財務報表日之條件有關，屬調整性期後事項；若與財務報表日之條件無關，屬非調整性期後事項，需在審計報告中披露。
2. 查核辭職（Audit Resignation）與辭職理由
   • 辭職通常因範圍限制（Scope Limitation）、獨立性問題或重大疑慮（如高度舞弊風險）而產生。根據ISA 260與ISA 580，要在辭職信中說明造成辭職的具體原因。
3. 與前任查核師之溝通
   • ISA 260 第14段規定，新任查核師在接受委任前，必須與前任查核師取得聯繫，取得關於先前審計工作、已辨辨的重大事項與已知的風險資訊。
4. 查核的先決條件（Audit Prerequisites）
   • 依ISA 210，接受或持續接受查核業務的先決條件包括：
     a. 查核師的獨立性。
     b. 查核師具備必要的專業能力與資源。
     c. 客戶的財務報表仍符合適用的會計原則。
   • 這些條件是對所有新接手之案件通用，但並非「必須」於每位考慮該案件的查核人員都已具備，因為個別查核師可能因不同因素（如獨立性受限）而無法接受。

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解題方法

1. 先釐清每個選項涉及的審計概念，判斷其與ISA規定的符合度。
2. 依據真偽對照表，逐一驗證：
   • 期後事項 → 是否屬於 Deloitte 的審計期間後之事件。
   • 辭職原因 → 是否必然指向「高度舞弊風險」或「管理層限制查核範圍」。
   • 先決條件 → 判斷此描述是否過度概括、超出ISA規定。
   • 前任查核師溝通 → 檢視是否為必然要求。
3. 排除明顯符合ISA之項目，最後定位唯一最可能錯誤之選項。

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選項分析

選項	解析	正確與否
A. 前員工的訴訟是 Deloitte 的期後事項。	前員工的訴訟發生於財務報表日之後，且與當期財務報表日之條件（例如資產減值、負債估計）相關，依ISA 560屬於調整性期後事項，須在 Deloitte 的審計報告中調整財務報表或在註腳揭露。

本題主要測試考生在接受一個具有高度風險的客戶委任時，如何制定適當的查核規劃和查核策略。Super Micro 的情況具有高風險特徵：股價因 EY 辭職而大幅下跌、過去有會計問題、前員工訴訟、以及新任查核師 BDO 接手。

我們逐一分析各選項，判斷其恰當性：

A. 評估控制風險為低 (Assessing control risk as low)：
考慮到 Super Micro 的歷史問題、EY 的辭職（這暗示了管理層聲明的不可靠性）、以及前員工的訴訟，管理層的誠信和內部控制的有效性很可能存在重大疑慮。在這種情況下，將控制風險評估為低是極不恰當的，這將導致查核人員採取的進一步程序不足，無法有效應對潛在風險。

B. 評估業務風險為中至高 (Assessing business risk as medium to high)：
Super Micro 的業務面臨人工智能發展的機遇，但也可能面臨技術變革、競爭加劇、以及過去事件帶來的聲譽風險。鑒於其過去的會計問題和股價波動，評估業務風險為中至高是合理的。這將有助於查核人員將注意力集中在高風險領域。

C. 與 EY 和 Deloitte 安排查閱其工作底稿 (Making arrangement with EY and Deloitte to review their working papers)：
在接受一個有歷史問題的客戶的查核委任時，與前任查核人員（EY 和 Deloitte）溝通並查閱其工作底稿，是獲取有關客戶過去情況、潛在風險和已執行工作的關鍵證據。這有助於 BDO 了解客戶的業務、內部控制、以及過去的重大事項。因此，這是一個恰當的查核策略。

本題主要測試考生對於利用 AI 進行存貨管理的實體進行查核時，如何評估 AI 相關控制和程序的有效性，並找出提供最不足夠證據的程序。

AI 在存貨管理中的應用，意味著查核人員需要評估與 AI 系統相關的控制和數據。

我們逐一分析各項程序：

A. 測試與 AI 程式變更管理相關的系統產生報告的完整性 (Testing the completeness of system generated reports specifically on Al program change management)：
AI 程式的變更是影響其運行有效性的關鍵因素。測試程式變更管理的完整性，是為了確保所有變更都被記錄、審批和執行，這有助於評估 AI 系統的穩定性和可靠性。這是一個重要的控制測試。

B. 詢問管理階層並取得文件，以證明管理階層如何評估其自身的 AI 程式開發控制 (Inquiring the management and obtaining documentation that management used to evaluate its own Al program development controls)：
管理階層對 AI 系統的控制評估，是瞭解其控制環境和潛在風險的重要途徑。獲取相關文件，可以提供證據，證明管理階層對 AI 系統的控制進行了評估，並採取了相應措施。這也是一個重要的程序。

C. 使用測試數據方法，透過手動輸入測試數據集來測試應用程式控制 (Using the test data approach to test application controls by manually inputting a test data set)：
測試數據方法 (Test Data Approach) 是一種常用的測試應用程式控制的方法。

核心觀念
本題測驗對國際審計準則（International Standards on Auditing，簡稱 ISA）第 570 號「持續經營」的適用情形的判斷。依 ISA 570，當審計人員在審計財務報表時，若發現與實體持續經營能力相關的重大不確定性（重大疑慮）且管理層未適當揭露或未作適當評估，審計人員必須根據不確定性的性質與財務報表的影響，決定是否需發表否定意見、保留意見或無保留意見。否定意見的發表條件最為嚴苛，必須是管理層在審計人員所判斷的情況下，無法適當編製財務報表，且無法在財務報表附註中充分揭露。

解題方法

1. 先確認 ISA 570 關於否定意見的規定：

   • 若審計人員認為管理層已使用不適當的持續經營會計基礎（即財務報表的編製基礎本身錯誤），且此錯誤對財務報表產生重大且普遍的影響，則必須發表否定意見（ISA 570.15）。
   • 其他情況（如重大不確定性已充分揭露、僅存在重大疑慮但未影響財務報表的編製基礎）通常僅需保留意見或說明性意見。

2. 逐一對照選項的敘述，判斷是否符合「管理層使用不適當的持續經營會計基礎」的要件。

選項分析

• A. 存在與可能對實體持續經營能力產生重大疑慮的事件或情況相關的重大不確定性。
  • 此敘述僅指出「重大不確定性」的存在，未涉及管理層使用的會計基礎是否不適當。依 ISA 570，僅有重大不確定性並不直接導致否定意見，除非管理層無法在報表附註充分揭露。故此選項不構成發表否定意見的依據。

核心觀念

本題考查《國際職業會計師道德準則》所列的五類威脅，以及「審計合夥人強制輪調」所要降低的主要風險。

五類威脅包括：

• 自我利益威脅
• 自我複核威脅
• 倡導威脅
• 熟悉威脅
• 脅迫威脅

審計合夥人長期負責同一客戶，容易與客戶建立過度熟悉或密切關係，進而降低客觀性與專業懷疑。因此，強制合夥人輪調制度主要是用來處理「熟悉威脅」。

解題方法

看到「審計合夥人輪調」的關鍵字，應直接聯想到：

$$長期服務同一客戶 \longrightarrow 關係過度熟悉 \longrightarrow 熟悉威脅$$

輪調制度透過更換主要審計合夥人，降低其因長期接觸客戶、過度信任管理階層或對客戶產生偏袒，而影響獨立判斷的可能性。

本題選項中沒有「熟悉」一項，因此嚴格而言，題目選項並無正確答案。若原題預設選項 E「獨立性」是指審計人員獨立性，則 E 只是輪調制度所保護的目標，並非準則所列的威脅名稱。

選項分析

A. 倡導

錯誤。倡導威脅是指會計師為客戶立場辯護或積極支持客戶利益，例如代表客戶處理訴訟、募資或推銷其股份，使外界認為會計師與客戶利益立場一致。合夥人輪調主要不是處理此類威脅。

B. 自我複核

核心觀念

1. 關係人之辨認與揭露：依《國際審計準則第550號 (ISA 550) － 關係人交易與關係人事項》以及《財務會計準則公報第28號》之規定，審計人員必須取得受查主體與所有關係人的完整資訊，辨認關係人並評估其交易之財務影響與揭露適當性。
2. 重大不實表達風險（RMM）：在關係人未揭露的情形下，RMM 可能來自 披露風險（資訊未被揭露或說明不足）及 存在/評價風險（交易可能被隱匿或偽造）。
3. 會計師輪調規定：依《審計法》及《會計師公會辦法》規定，主管會計師（主辦會計師）連任最長 5 年，超過期間須輪調。
4. 重大性之質性判斷：即使金額未達財報整體的量化重大性，若涉及 欺瞞、違反揭露規則、或對使用者決策具有重要資訊，仍可能具備重大性（質性重大性）。

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解題方法

依題目敘述，2009–2014 年度財報在重編前後，淨利、綜合損益與股東權益金額皆相同，關係人交易並未造成財務數字的錯誤，但 未揭露 三間實際受董事長控制之公司。審計人員在依現行會計及審計準則執行時，應檢視以下幾點：

1. 辨認關係人（ISA 550 3.3）：必須透過公司治理文件、董事會會議紀錄、持股資料等來源辨認所有實質控制之實體。
2. 評估未揭露之風險：即使交易金額不重大，披露風險仍屬重大不實表達風險（ISA 315‑2），因未揭露會影響財務報表使用者之決策。
3. 執行輪調檢查：檢視主管會計師是否已超過允許的連任年限。
4. 判斷重大性：依《財務報導重大性判斷指引》，量化不達重大性門檻的隱瞞仍可能因 欺騙性或違法性 具備質性重大性（ISA 550 21）。

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選項分析

選項	判斷	解說
**A. 本案重大不實表達風險來自資訊系統無法有效彙總受查者與其關係人間之交易或餘額。

本題主要測試考生在得知被查核單位（台中銀行）因涉及前董事長掏空案而被檢調調查後，應如何調整查核計畫，特別是需要加強對哪些審計準則相關的查核內容。

案件背景：台中銀行前董事長被控掏空，涉及租用豪車、私人飛機等，造成公司損失。檢調於 113 年 1 月 31 日進行蒐查。查核人員正在查核 112 年度財務報告。

我們逐一分析各選項，看哪項審計準則最可能因檢調事件而需要加強查核：

A. TWSA 550 關係人 (Related Parties)：
掏空案件通常涉及複雜的交易結構，且可能隱藏未揭露的關係人交易。前董事長利用職權，以公司名義租用豪車、飛機，並安排租賃架構，這可能涉及未揭露的關係人或特殊交易。因此，加強對關係人交易的辨認和查核是必要的。

B. TWSA 240 查核財務報表對舞弊之責任 (The Auditor's Responsibility Relating to Fraud in an Audit)：
掏空案本身就涉及嚴重的舞弊行為（特別背信、非常規交易等）。檢調的介入意味著存在高度的舞弊風險。因此，查核人員需要更加關注舞弊的跡象，並執行相應的程序來應對這種風險。這項準則的相關查核內容絕對需要加強。

C. TWSA 540 會計估計與相關揭露之查核 (Auditing Accounting Estimates and Related Disclosures)：
此案涉及的損失金額（例如 2.5 億、4 億）可能需要管理階層進行會計估計，例如資產減值、或有負債的估計。同時，這些事件的揭露也可能需要加強。因此，加強對會計估計的查核是必要的。

本題主要測試考生在得知被查核單位（台中銀行）因涉及掏空案而被裁罰，但公司淨利和股價表現似乎不受影響的情況下，如何評估和應對查核風險。

案件背景：台中銀行因掏空案被裁罰 1200 萬元。然而，公司 112 年度淨利 68 億，113 年度淨利 83 億，股價也回升。

我們逐一分析各選項：

A. 只要客戶賺錢就沒事。
這是極其錯誤的觀念。查核的目標是獲取合理確信財務報表是否不存在重大不實表達，而不是判斷公司是否賺錢。即使公司淨利很高，也可能存在舞弊或重大錯報。

B. 因行政罰鍰與淨利相較微不足道，故本事件不影響重大不實表達風險。
裁罰金額（1200 萬元）相較於淨利（數十億元）確實顯得較小。然而，裁罰的原因（掏空、非常規交易）本身就暗示了嚴重的內部控制缺陷和管理層誠信問題，這可能導致更廣泛的舞弊風險。因此，不能僅因罰鍰金額小就認為不影響重大不實表達風險。

C. 因股價下跌又回彈至原水準，表示本事件不對財報使用者（股東）之經濟決策有影響，故毋須考慮查核風險。
股價的波動可能受到多種因素影響，包括市場情緒、整體經濟狀況、以及公司本身的業績。

核心觀念

• 審計意見的分類：無保留意見（unqualified opinion）、保留意見（qualified opinion）、否定意見（adverse opinion）以及無法表示意見（disclaimer of opinion）。
• 重大不實表達（material misstatement）：指財務報表若不更正，會對使用者的經濟決策產生顯著影響。
• 取得充分且適當的審計證據（sufficient appropriate audit evidence）：只有在證據足以支持財務報表全部或部分斷言時，審計師才能發表相應的意見。
• 影響範圍（scope limitation）：若審計師無法取得足夠證據，且此限制對財務報表的影響屬「重大且廣泛」時，應發表否定意見；若影響屬「重大但非廣泛」時，則發表保留意見；若影響不重大，則可發表無保留意見或修訂意見。

解題方法
本題測驗審計師在未查出重大不實表達且證據取得不足情形下，應採取的意見類型。關鍵在於將「未查出重大不實表達」與「取得之證據不足」兩個條件結合，判斷審計意見的適當性。依《審計準則》：

1. 若未查出重大不實表達，仍可能因證據不足而產生範圍受限（scope limitation）。
2. 依範圍受限的影響程度（重大且廣泛／重大但非廣泛）決定意見：
   • 重大且廣泛 → 否定意見（adverse opinion）。
   • 重大但非廣泛 → 保留意見（qualified opinion）。

核心觀念
本題考查的是審計人員在採用內部稽核人員或外部（查核人員）專家的工作時，應遵守的獨立性與適用性原則。根據《審計準則》與《國際審計準則》（ISA 610、ISA 620），只有在以下條件成立時，審計人員才可使用內部稽核或專家的工作：

1. 該工作具備適當的 獨立性（內部稽核或專家未受被審計單位之不當影響）。
2. 內部稽核或專家 使用系統化且嚴謹的方法，其結論可被審計人員取得、評估並依此形成審計意見。
3. 若使用之工作涉及 重大且需主觀判斷的項目，審計人員仍須自行評估其適當性，並視需要自行執行或補充審計程序。

解題方法
題目給出五個情況，詢問「在何種情況下，查核人員不應採用內部稽核人員或查核人員專家的工作？」因此只要判斷哪一個情況違反上述獨立性或方法適用性原則，即為正確答案。逐項對照原則即可。

選項分析

• A. 查核人員外部專家被視為查核團隊成員

  • 若外部專家已納入審計團隊，則其工作已屬於審計人員本身的工作範圍，並不屬於「外部專家」或「內部稽核」的可採用工作。此情形並不構成「不應採用」的理由，因為審計團隊內的成員工作自然被接受。錯誤。

• B. 內部稽核人員不具備獨立性

  • 獨立性是採用內部稽核工作唯一的必要條件。若內部稽核人員缺乏獨立性（例如受管理層影響、與被審計單位有利益關係），審計人員不得採用其工作。

核心觀念
本題測試 查核程序的前後順序對取得證據之足夠與適切性的影響。在審計實務上，某些程序若先執行，可先提供關鍵訊息、降低後續程序的錯誤風險，或讓後續程序的測試範圍更有效率。若順序顛倒，第二項程序可能因缺乏先前程序所提供的基礎資訊或因抽樣基礎改變，使其取得的證據不足或不適切。題目要求辨識「哪一組程序在顛倒順序後，會降低第二項程序的證據品質」。

解題方法

1. 釐清每個選項中兩項程序的性質與相互關係。
2. 判斷先執行第一項程序時，是否能為第二項程序提供 重要的前提條件、抽樣框架或篩選依據。
3. 若順序顛倒，使第二項程序失去上述前提或抽樣基礎，則第二項程序的證據充分性與適切性會下降。
4. 針對每個選項檢視上述條件，找出唯一符合「顛倒順序後降低第二項程序證據」的情形。

選項分析

選項	先執行程序	後執行程序	顛倒後第二項程序	是否會降低證據足夠與適切性	說明
A	測試存貨之完整性	測試存貨之評價	測試存貨之完整性	不會	完整性測試確認所有存貨已列報，評價測試則檢驗列報金額是否正確。即使先測評價，再測完整性，完整性測試仍能提供獨立證據，且不依賴先前的評價結果。
B	測試資訊系統之一般控制	測試資訊處理控制	測試資訊系統之一般控制	不會	一般控制（如權限設定、備援）是資訊處理控制的上層基礎。若先測資訊處理控制，再測一般控制，仍能取得資訊處理控制的證據，只是抽樣依據未變。第二項（一般控制）本身不依賴先前的資訊處理控制結果，故證據不受影響。

核心觀念
本題考查審計人員（查核人員）在執行審計時，對**管理階層（client’s management）書面聲明（written representations）**的取得要求。依照國際審計準則（ISA 580）與台灣《審計準則》規定，管理階層在完成審計工作時須向審計人員提供書面的聲明，聲明內容包括但不限於：已告知審計人員所有已知未遵循或疑似未遵循法令之事項、持續經營能力之重大疑慮、與財務報表有關之舞弊風險評估結果、關係人交易之揭露、以及所有已知或可能之訴訟與索賠等。

解題方法

1. 先回顧 ISA 580（或相應的台灣審計準則）所規定的書面聲明必須包含的項目。
2. 逐一比對選項敘述，確認其是否屬於上述必備項目。
3. 若某項聲明 不是審計準則要求，則在取得時無需包括該項聲明，該選項即為答案。

選項分析

• A. 管理階層已告知查核人員所有已知未遵循或疑似未遵循法令事項。

  • 依 ISA 580 第 15‑19 段，管理階層必須就已知或疑似違法（non‑compliance）事項向審計人員作書面聲明。此項為必須取得的聲明，不符合題意。

• B. 管理階層已告知查核人員所有使受查者繼續經營之能力可能產生重大疑慮之事件或情況。

  • 持續經營（going‑concern）是審計重要關切點，管理階層須在書面聲明中說明其對持續經營能力的評估與相關重大疑慮。此項亦屬必須取得的聲明，不符合題意。

本題主要測試考生對查核規劃中「查核策略」(Audit Strategy) 和「查核計畫」(Audit Plan) 的區別與關係，以及相關規定。

首先，區分查核策略與查核計畫：

• 查核策略 (Audit Strategy)：在開始執行查核工作前，透過與管理階層溝通，並考量查核範圍、查核對象、查核時間、查核資源配置等，以確定查核的整體方向和方法。它提供了一個框架，指導查核計畫的制定。
• 查核計畫 (Audit Plan)：在查核策略的基礎上，進一步制定詳細的查核程序，包括執行的性質、時間和範圍。它詳細說明了為了回應已評估的風險而應執行的具體查核程序。

我們逐一分析各選項：

A. 查核計畫應較查核策略更為詳細。
這是正確的。查核策略是宏觀的、整體的方向，而查核計畫則是具體的、詳細的執行步驟。查核計畫是在查核策略的指導下制定的。

核心觀念
在審計會計估計及其揭露時，查核人員必須辨認、評估「重大不實表達風險」(risk of material misstatement, RM) 並判斷其是否為「顯著風險」(significant risk)。依《審計準則》須完成以下程序：

1. 了解管理階層就會計估計所採用的方法、假設與判斷。
2. 考量估計不確定性之程度（如模型複雜度、關鍵假設敏感度）。
3. 評估固有風險與控制風險之整體水平（通常在「估計類別」或「相關揭露」層面進行，不必對每一個個別項目分別評估）。
4. 必要時測試管理階層的估計過程及其內部控制。
5. 基於上述評估，決定該風險是否為顯著風險，進而設計適當的審計程序。

解題方法
本題屬於單選題，題幹說明「在辨認及評估與會計估計及相關揭露有關之個別項目聲明重大不實表達風險時，毋須」哪項工作。先回顧審計準則對會計估計的風險評估流程，判斷哪一選項不屬於必須執行的程序。逐一比對選項內容與標準要求，即可找出唯一不必執行之項目。

選項分析

選項	內容說明	是否屬於必須程序	判斷依據

本題主要測試考生對於不同審計準則在查核過程中如何應用，特別是股市分析師的報告，在哪些準則下最可能被使用。

股市分析師的報告通常包含對公司現況、未來發展、行業趨勢、競爭分析等資訊。這些資訊對於查核人員理解被查證單位的經營環境、識別潛在風險、以及評估財務報表的合理性非常有幫助。

我們逐一分析各準則：

A. TWSA 220 財務報表查核之品質管理 (Quality Management for an Audit of Financial Statements)：
TWSA 220 關注的是查核案件的品質管理，包括查核合夥人的責任、查核團隊的勝任能力等。分析師報告與查核品質管理沒有直接關聯。

B. TWSA 560 期後事項 (Subsequent Events)：
期後事項是指資產負債表日後至查核報告日之間發生的事項。分析師報告可能包含對期後事項的評論，但其主要目的不是識別期後事項，而是提供對公司整體狀況的分析。

C. TWSA 720 其他資訊之閱讀與考量 (Other Information in Documents Containing Audited Financial Statements)：
TWSA 720 要求查核人員閱讀包含查核報告的年度報告中的其他資訊（例如，董事會報告、分析師報告等），並判斷這些資訊與查核過的財務報表之間是否存在重大不一致。分析師報告可能被包含在年度報告中，因此 TWSA 720 會要求查核人員閱讀和考量它。

核心觀念

1. 開期餘額（期初餘額）之審計

   • 首次受託審計：因缺乏前一期已完成的審計工作，審計師必須自行取得足夠、適當的審計證據，檢驗開期餘額之正確性、完整性與揭露。
   • 會計政策的一致性：開期餘額應依「本期所適用之財務報導架構」所允許的會計政策列報，否則可能影響財務報表的可比性與遵循性。
   • 重大不實表達風險（FIR）：與舞弊相關之風險，特別是涉及經常性估計的基礎假設變動，需追溯檢視管理層先前的判斷與假設。
   • 會計估計之重新估計：在本期重新估計時，審計師仍應以專業懷疑回顧前期估計是否在當時已作適當判斷，並檢查相關審計證據。

2. 審計意見的形成

   • 若開期餘額的會計政策與本期不一致，審計師首先應要求更正或揭露；只有在管理層不予調整且不一致之錯報具有重大且非零散的情形，才會考慮出具保留意見（qualified）或否定意見（adverse）。

解題方法

• 先判斷每個選項描述的情況是否符合上列審計原則與國際／台灣審計準則（如 ISA 560、ISA 540）。
• 若敘述過於斷言、缺乏必要的「先行要求更正」程序，或與標準相違，即為錯誤選項。

選項分析

選項	內容說明	正確性判斷	理由

核心觀念

• 審計抽樣（Audit Sampling）：在大量母體（population）中抽取樣本（sample），藉以對全部母體作出結論。抽樣的本質是把 抽樣風險（Sampling Risk） 之不確定性降到可接受的水準。
• 審計風險（Audit Risk）＝固有風險（Inherent Risk）＋控制風險（Control Risk）＋偵測風險（Detection Risk）。偵測風險又可細分為 抽樣風險 與 非抽樣風險（Non‑Sampling Risk）。
• 抽樣設計的主要考量
  1. 審計目的（Audit Objective）：抽樣必須能直接驗證或支持該目的。
  2. 母體特性：母體是否能符合特定之審計目的（即「母體能符合特定之查核目的」），以及母體的組成項目（個別項目）如何分布。
  3. 風險評估：固有風險與控制風險的存在會影響偵測風險的容許程度，進而決定抽樣的嚴密度。
  4. 抽樣風險的可接受水準：透過樣本大小與抽樣方法調整抽樣風險。

解題方法
題目詢問「在規劃查核樣本及抽樣程序時，查核人員毋須考慮下列哪項？」本質是辨識抽樣規劃所必需的資訊與不必納入的資訊。依照審計抽樣的原則，只有 非抽樣風險 與抽樣本身的設計無直接關聯——非抽樣風險是偵測風險的組成之一，但它是與抽樣程序（如抽樣方法、樣本大小）無關的「其他錯誤」風險，例如偵測程序的執行錯誤、判斷錯誤等。因此在 規劃抽樣 階段不需要把 非抽樣風險 列入考量。

選項分析

本題主要測試考生對關鍵查核事項 (Key Audit Matters, KAMs) 的溝通要求，特別是 ISA 701 (Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor's Report) 的規定。

關鍵查核事項是指，根據查核人員的專業判斷，對本期財務報表查核有重大影響的事項。

我們逐一分析各選項：

A. 於關鍵查核事項溝通之項目必涉及高度重大不實表達之風險。
這是錯誤的。關鍵查核事項的確定，是基於對「重大影響」的判斷，而不僅僅是「高度重大不實表達風險」。一個事項可能對財務報表產生重大影響（例如，對使用者決策的影響重大），即使其風險評估結果不是「高度」的。例如，一個複雜的會計估計，即使風險評估為中度，但如果其結果對財務報表有重大影響，也可能被列為 KAM。

核心觀念

• 本題涉及「查核品質管理 (QC)」在上市（櫃）公司財務報表查核工作中，主辦會計師對於查核團隊成員職責的分派範圍。
• 依《公證會計師查核品質控制指引》及《查核品質管理手冊》規定，主辦會計師必須對案件品質複核（Engagement Quality Review，EQR）負全責，且EQR 必須由獨立於主辦會計師之外之具備足夠資歷之會計師執行。因此，EQR 的指定與執行不宜委由查核團隊成員（即執行層）的成員，而應由具備同等或更高專業水準、且不直接參與執行工作的資深會計師或合夥人負責。

解題方法

1. 先確認題目所問：主辦會計師可將哪項程序、工作或措施之設計或執行，指派予查核團隊成員？即判斷哪些工作屬於可委派（屬於執行層可分派的任務），哪些必須由主辦會計師自行或由獨立的品質複核人員負責。
2. 逐一比對選項所述之工作性質與 QC 指引中的分工原則：
   • A：客戶關係與案件承接/續任的政策遵循，屬於事務所層面的風險評估與決策，通常由事務所合夥人或主辦會計師直接或透過事務所管理層負責，非查核團隊成員的日常執行項目。
   • B：辨識、評估及因應職業道德規範之威脅，涉及職業道德自律與獨立性判斷，主辦會計師需親自判斷與決策，不能全部交由執行成員。
   • C：確認執行案件之資源（人力、時間、工具）是否足夠且適當，屬於案件規劃與資源配置，主辦會計師負責最終核可，僅能由執行層提供資訊，非可直接指派執行。

本題為問答題，共分為三個小題，主要考察考生對跨國營運風險、存貨盤點、以及內部控制證據獲取等審計實務的理解。

小題 (a)：至泰國設廠生產如何影響該公司之固有風險因子？

核心概念： 固有風險 (Inherent Risk) 是指在不考慮內部控制的情況下，某項聲明或交易本身由於其性質而面臨的重大不實表達風險。跨國營運會引入新的固有風險。

回答架構：

1. 最可能受影響的固有風險因子：

   • 營運風險/複雜性風險： 跨國設廠增加了營運的複雜性，例如：
     • 法律與監管風險： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣不同，不熟悉可能導致合規風險。
     • 匯率風險： 涉及泰銖與新台幣之間的兌換，匯率波動可能影響財務報表。
     • 文化與語言障礙： 溝通、管理、勞工關係可能因文化和語言差異而變得複雜。
     • 供應鏈風險： 泰國的供應鏈可能與台灣不同，存在供應商可靠性、運輸、物流等風險。
     • 勞工管理風險： 泰國的勞工法規、工資水平、勞工關係管理可能與台灣不同。
   • 交易複雜性風險： 涉及跨境交易，例如進出口、外幣結算、集團內調撥等，可能增加交易的複雜性和錯誤的可能性。
   • 會計處理複雜性風險： 泰國的會計準則、稅務規定可能與台灣不同，導致集團合併時需要進行複雜的調整。

   選擇一個最可能的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 法律與監管風險 / 營運複雜性風險。
   • 原因： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣存在顯著差異。公司對這些法規的熟悉程度可能不足，這增加了違反法規、產生罰款或訴訟的風險。同時，跨國營運本身就增加了營運的複雜性，涉及外幣交易、跨境運輸、當地勞工管理等，這些都增加了錯誤或舞弊的可能性。
   • 影響： 這可能導致財務報表中存在因不合規而產生的罰款、訴訟費用、未記錄負債的重大錯報；或者由於交易複雜性導致的收入、成本、存貨記錄的重大錯報；以及匯率波動對財務報表的影響。

2. 最不可能受影響的固有風險因子：

   • 某些與公司特定業務高度相關但不受地域影響的風險。
   • 例如： 產品的技術生命週期風險（如果產品技術本身是公司核心競爭力，且在各地市場的技術演進趨勢相似）。
   • 或者： 公司產品的市場接受度風險（如果產品在全球市場都面臨類似的消費者偏好或替代品競爭）。

   選擇一個最不可能受影響的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 產品核心技術的市場接受度風險。
   • 原因： 假設該電子產品的核心技術是公司差異化競爭力的來源，並且其市場需求和技術演進的趨勢在不同國家（包括泰國和台灣）是相似的。例如，如果公司生產的是特定規格的高階伺服器零組件，其市場需求主要取決於全球伺服器產業的發展趨勢，而非泰國或台灣本地的特定因素。
   • 影響： 雖然設廠地點可能影響生產成本和供應鏈效率，但對產品核心技術本身市場接受度的直接固有風險影響較小，因為這更多取決於全球產業趨勢和產品本身的創新性。

   注意： 這裡的「最不可能」是相對的，任何跨國營運都會帶來一些影響。選擇一個相對影響較小的固有風險因子。

小題 (b)：至泰國設廠生產將導致部分存貨在泰國。若查核人員無法參與在泰國之存貨盤點時，應如何處理？

核心概念： 存貨盤點是驗證存貨存在和完整性的重要程序。當查核人員無法親自參與時，需要執行替代程序。

回答架構：

1. 何種情況下需執行替代查核程序：

   • 地理距離遙遠或交通不便： 泰國與台灣的地理距離，可能導致差旅成本過高、時間安排困難，或因突發事件（如疫情、政治不穩定）導致無法前往。
   • 時間限制： 查核時間緊迫，無法安排前往泰國進行盤點。
   • 其他不可抗力因素： 如當地政府的限制、疫情影響、安全考量等。

2. 可能執行的替代查核程序：

   • 審閱客戶內部盤點記錄與程序： 要求客戶（公司在泰國的子公司或營運點）進行存貨盤點，並由查核人員審閱其盤點記錄、盤點方法、盤點結果的彙總與覆核過程，評估其可靠性。

本題為問答題，共分為兩個小題，主要考察考生對於顯著風險 (Significant Risk) 的判斷，以及風險對財務報表的潛在影響。顯著風險是指根據查核人員的專業判斷，需要特別關注的重大不實表達風險。

核心概念： 顯著風險的判斷、不實表達的性質與影響、法律法規遵循風險。

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小題 (a)：美國運通的不實銷售宣傳對其財報重大不實表達風險的影響。

回答架構：

1. 是否主要源於顯著風險？

   • 判斷： 是，此情況很可能源於顯著風險。
   • 說明：
     • 不實銷售宣傳與虛假交易： 美國運通向客戶傳達不實的節稅優點，這本身就可能涉及虛假陳述，可能觸犯美國的金融機構法規。這種行為直接影響到其收入的確認和相關費用的處理。
     • 法律法規遵循風險： 違反了美國的金融機構改革、復原暨強制法 (FIRREA)，這是一個重大的法律合規風險。違反重大法律法規可能導致嚴重的罰款、訴訟、監管處罰，對公司財務報表產生重大影響。
     • 收入確認與費用處理的潛在錯報： 為了實現不實的節稅承諾，公司可能在手續費的收取、費用的扣除、或紅利的處理上存在不當操作，導致收入或費用的確認存在重大錯報。
     • 聲譽風險： 此類行為一旦曝光，將嚴重損害公司的聲譽，影響客戶信任和未來業務。

2. 是否為審計準則明定之顯著風險？

   • 判斷： 是，此情況符合審計準則中對顯著風險的定義。
   • 說明：
     • ISA 315 (Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement) 和相關準則： 審計準則通常將涉及重大法律法規違規、舞弊、複雜或非例行交易、以及涉及高度判斷和估計的領域視為顯著風險。
     • 具體符合點：
       • 涉及重大法律法規違規： 違反 FIRREA 是一個明確的法律合規風險，這在審計準則中通常被視為潛在的顯著風險。
       • 涉及舞弊的可能性： 雖然題目未直接說明舞弊，但「不實宣傳」可能涉及故意誤導客戶，存在舞弊的成分。
       • 涉及複雜的交易和判斷： 如何處理手續費、紅利、以及與節稅相關的會計處理，可能涉及複雜的判斷和會計政策的應用。
       • 非例行交易： 這種不實銷售宣傳可能是一種持續的、但非例行的行為，需要特別關注。

   假設： 假設美國運通的此項服務佔其總收入的比例較高，或者此類不實宣傳的行為是公司管理層授意或默許的。

   對財報重大不實表達風險的可能影響：

   • 收入錯報： 可能存在不當確認的收入，或低估了應退還給客戶的款項。
   • 費用錯報： 與節稅承諾相關的費用處理可能不當。
   • 負債錯報： 可能存在未記錄的潛在罰款、訴訟賠償、或應退還客戶的款項。
   • 揭露錯報： 公司可能未能充分揭露其違反法規的行為、相關訴訟或潛在罰款。
   • 持續經營風險： 如果處罰嚴厲，可能影響公司的持續經營能力。

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小題 (b)：舊杜邦 PFOA 訴訟對新杜邦財報重大不實表達風險的影響。

本題為問答題，共分為三個小題，主要考察考生對跨國營運風險、存貨盤點、以及內部控制證據獲取等審計實務的理解。

小題 (a)：至泰國設廠生產如何影響該公司之固有風險因子？

核心概念： 固有風險 (Inherent Risk) 是指在不考慮內部控制的情況下，某項聲明或交易本身由於其性質而面臨的重大不實表達風險。跨國營運會引入新的固有風險。

回答架構：

1. 最可能受影響的固有風險因子：

   • 營運風險/複雜性風險： 跨國設廠增加了營運的複雜性，例如：
     • 法律與監管風險： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣不同，不熟悉可能導致合規風險。
     • 匯率風險： 涉及泰銖與新台幣之間的兌換，匯率波動可能影響財務報表。
     • 文化與語言障礙： 溝通、管理、勞工關係可能因文化和語言差異而變得複雜。
     • 供應鏈風險： 泰國的供應鏈可能與台灣不同，存在供應商可靠性、運輸、物流等風險。
     • 勞工管理風險： 泰國的勞工法規、工資水平、勞工關係管理可能與台灣不同。
   • 交易複雜性風險： 涉及跨境交易，例如進出口、外幣結算、集團內調撥等，可能增加交易的複雜性和錯誤的可能性。
   • 會計處理複雜性風險： 泰國的會計準則、稅務規定可能與台灣不同，導致集團合併時需要進行複雜的調整。

   選擇一個最可能的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 法律與監管風險 / 營運複雜性風險。
   • 原因： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣存在顯著差異。公司對這些法規的熟悉程度可能不足，這增加了違反法規、產生罰款或訴訟的風險。同時，跨國營運本身就增加了營運的複雜性，涉及外幣交易、跨境運輸、當地勞工管理等，這些都增加了錯誤或舞弊的可能性。
   • 影響： 這可能導致財務報表中存在因不合規而產生的罰款、訴訟費用、未記錄負債的重大錯報；或者由於交易複雜性導致的收入、成本、存貨記錄的重大錯報；以及匯率波動對財務報表的影響。

2. 最不可能受影響的固有風險因子：

   • 某些與公司特定業務高度相關但不受地域影響的風險。
   • 例如： 產品的技術生命週期風險（如果產品技術本身是公司核心競爭力，且在各地市場的技術演進趨勢相似）。
   • 或者： 公司產品的市場接受度風險（如果產品在全球市場都面臨類似的消費者偏好或替代品競爭）。

   選擇一個最不可能受影響的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 產品核心技術的市場接受度風險。
   • 原因： 假設該電子產品的核心技術是公司差異化競爭力的來源，並且其市場需求和技術演進的趨勢在不同國家（包括泰國和台灣）是相似的。例如，如果公司生產的是特定規格的高階伺服器零組件，其市場需求主要取決於全球伺服器產業的發展趨勢，而非泰國或台灣本地的特定因素。
   • 影響： 雖然設廠地點可能影響生產成本和供應鏈效率，但對產品核心技術本身市場接受度的直接固有風險影響較小，因為這更多取決於全球產業趨勢和產品本身的創新性。

   注意： 這裡的「最不可能」是相對的，任何跨國營運都會帶來一些影響。選擇一個相對影響較小的固有風險因子。

小題 (b)：至泰國設廠生產將導致部分存貨在泰國。若查核人員無法參與在泰國之存貨盤點時，應如何處理？

核心概念： 存貨盤點是驗證存貨存在和完整性的重要程序。當查核人員無法親自參與時，需要執行替代程序。

回答架構：

1. 何種情況下需執行替代查核程序：

   • 地理距離遙遠或交通不便： 泰國與台灣的地理距離，可能導致差旅成本過高、時間安排困難，或因突發事件（如疫情、政治不穩定）導致無法前往。
   • 時間限制： 查核時間緊迫，無法安排前往泰國進行盤點。
   • 其他不可抗力因素： 如當地政府的限制、疫情影響、安全考量等。

2. 可能執行的替代查核程序：

   • 審閱客戶內部盤點記錄與程序： 要求客戶（公司在泰國的子公司或營運點）進行存貨盤點，並由查核人員審閱其盤點記錄、盤點方法、盤點結果的彙總與覆核過程，評估其可靠性。

本題主要測試考生對於「應收帳款完整性」的查核程序，以及在永續盤存制下，哪些程序是有效的。

首先，我們要理解「完整性」聲明。對於資產（如應收帳款），完整性意味著所有應記錄的項目都已經記錄。對於負債，完整性意味著所有應記錄的負債都已經記錄。這裡考的是應收帳款的完整性，通常是指所有應收取的款項都已記錄。

永續盤存制 (Perpetual Inventory System) 是一種記錄存貨和銷貨成本的方法，它持續記錄存貨的進出。然而，這與應收帳款的完整性測試是不同的概念。

接下來，我們逐一分析各項程序：

(i) 參加實體存貨盤點 (Attending the physical inventory counting)：
存貨盤點主要用於驗證存貨的「存在」和「完整性」。對於應收帳款的完整性，存貨盤點的直接關聯性較低。雖然存貨的移動會影響銷貨，進而影響應收帳款，但直接測試應收帳款的完整性，存貨盤點並非首要或直接的程序。

(ii) 詢問管理階層有關實體關係人 (Inquiring the management about the entity's related parties)：
詢問關係人資訊，主要用於識別和揭露關係人交易，以評估其對財務報表的影響，並確保相關揭露的完整性。這與應收帳款的「完整性」聲明（即所有應收取的款項都已記錄）沒有直接關聯。

(iii) 執行一項觀察記錄銷貨與應收帳款記錄過程的流程 (Performing a walk-through of the shipping and sales journal recording process)：
觀察銷貨和應收帳款記錄的流程（Walk-through test），是測試內部控制有效性的重要程序。

本題測試考生對服務組織控制查核報告（例如 ISAE 3402）的要求的了解，以及如何利用這類報告作為查核證據。

當客戶（Dovetail Ltd.）使用服務組織（AWS）來處理其業務時，查核人員需要獲取關於服務組織內部控制的證據。ISAE 3402 (Assurance Reports on Controls at a Service Organization) 是一個專門為此目的設計的準則。

ISAE 3402 報告有兩種主要類型：

1. Type 1 報告：描述服務組織的控制設計，並在報告期間的特定日期對其進行評估。
2. Type 2 報告：除了包含 Type 1 報告的所有內容外，還對控制的運行有效性在一段期間內（通常是 6-12 個月）進行評估。

題目中提到「AWS 關於 AWS 內部控制的報告」，並且要求「AWS 內部控制運行有效」的查核證據，這表示查核人員需要的是 Type 2 報告，因為它包含了對控制運行有效性的評估。

現在，我們逐一分析報告中必須包含的資訊：

(i) AWS 控制環境的描述 (A description of the AWS control environment)：
ISAE 3402 報告（特別是 Type 1 和 Type 2）需要包含服務組織對其控制環境的描述，以及管理階層對控制設計和運行有效性的聲明。因此，控制環境的描述是必要的。

核心觀念

本題考查「查核重大性」與查核風險、關鍵查核事項、集團查核及顯著風險之區別。

查核重大性是指財務報表資訊的遺漏或錯誤，若其金額或性質足以影響報表使用者的經濟決策，即屬重大。查核人員於查核過程中，通常會判斷：

• 財務報表整體重大性；
• 執行重大性；
• 特定類別交易、科目餘額或揭露的重大性；
• 集團查核中的組成部分重大性。

但並非所有查核判斷都需要重新決定重大性層級。題目所列四項任務中，只有判斷關鍵查核事項時，會直接考量事項相關錯誤的性質及重大性。

解題方法

逐項判斷該任務的主要判斷基礎是否為「查核重大性層級」：

1. 若主要判斷的是風險可接受程度，屬於查核風險判斷。
2. 若主要判斷的是哪些事項對本期查核最重要，須考量事項的重大性。
3. 若主要判斷的是查核報告責任及是否揭露組成部分查核人員，屬於報告責任分配問題。
4. 若主要判斷的是風險是否達到顯著風險程度，重點在固有風險因素、發生可能性及錯誤幅度，而非重大性層級本身。

因此，只有第 (ii) 項符合。

各敘述分析

(i) 判斷可接受的查核風險

錯誤。

可接受的查核風險，是查核人員願意接受財務報表仍存在重大不實表達而未被查出的風險程度，屬於風險容忍度的判斷。

查核風險模型可表示為：

$$AR = RMM \times DR$$

其中：

• $AR$：查核風險；
• $RMM$：重大不實表達風險；
• $DR$：偵查風險。

可接受查核風險主要受到受查者性質、財務報表使用者及查核案件風險等因素影響，不是藉由決定財務報表重大性層級而直接判斷。因此不列入。

(ii) 判斷關鍵查核事項

正確。

關鍵查核事項是查核人員依專業判斷，認為對本期財務報表查核最具重要性的事項。其選擇流程為：

1. 先從與治理層溝通的事項中，找出需要查核人員高度注意的事項；
2. 再從其中判斷哪些事項對本期查核最為重要；
3. 將這些事項列為關鍵查核事項。

本題主要測試考生對於永續性資訊與財務報表之間關係的理解，特別是在 IFRS S1 和 S2 的框架下。

IFRS S1 (General Requirements for Disclosure of Sustainability-related Financial Information) 和 IFRS S2 (Specific Requirements for Climate-related Disclosures) 是國際永續性準則理事會 (ISSB) 發布的準則，旨在為企業提供報告永續性相關財務資訊的框架。這些準則強調永續性資訊與財務報表之間的關聯性。

我們逐一分析各選項：

A. 任何足以在永續性報告中揭露的資訊，對財務報表也具有重大性。
這是一個過於簡化的說法。雖然永續性資訊可能對財務報表產生影響，但「足以在永續性報告中揭露」並不直接等於「對財務報表具有重大性」。重大性是財務報表查核的特定判斷，它與使用者對財務報表的決策有關。永續性報告中的某些資訊可能對永續性風險的評估很重要，但對財務報表本身可能不具重大性。反之，某些永續性風險可能對財務報表產生重大影響，但其揭露在永續性報告中的程度可能不如其他資訊。

B. 如果該實體揭露計畫更換高碳排放設備為低碳替代方案，執業人員應理解管理階層折舊估計的調整。
這個選項指出了永續性資訊與財務報表的直接關聯。更換高碳排放設備為低碳替代方案，可能涉及資產的減值、處置、或新資產的折舊政策。

本題主要在探討公司治理結構變動（例如所有者兼任經營者，或所有者更換 CEO）對財務報表查核的潛在影響。

關鍵資訊：

1. 管理階層與所有權分離。
2. 財務報表的使用者是所有者（這暗示了所有者可能不是經營者，或者他們對經營者的信任度很重要）。
3. 唯一所有者更換了首席執行官 (CEO)。

當公司的所有權和經營權分離時，所有者（股東）需要依賴管理層來經營公司，並通過財務報表來監督管理層。如果所有者更換了 CEO，這通常意味著對現任 CEO 的表現不滿意，或者對公司未來發展方向有新的規劃。這種變動可能帶來以下影響：

A. 可接受的查核風險將會更高。
查核風險 (Audit Risk) 是指執業人員對財務報表包含重大不實表達卻未能發現的風險。更換 CEO 本身並不直接提高查核風險。然而，如果新任 CEO 的領導風格、公司策略的變動，或者管理層的穩定性受到影響，可能會間接影響風險。但「更高」這個說法不一定成立。

B. 重大性水準應降低。
重大性 (Materiality) 的設定與公司規模、行業、使用者對財務報表的依賴程度等因素有關。更換 CEO 本身並不直接要求降低重大性水準。然而，如果新任 CEO 帶來了更保守的會計政策，或者公司策略發生重大轉變，可能會影響到重大性的評估。但這不是必然結果。

C. 查核人員應擴大控制測試。
控制測試 (Tests of Controls) 是評估內部控制的有效性。更換 CEO 可能會影響內部控制的穩定性和有效性，特別是如果新 CEO 引入新的管理理念或流程。

核心觀念

• ISA 220：規範個別查核業務的品質控制，重點在查核合夥人於每一業務的計畫、執行、監督與結案。其要求包括：設定查核目標、確保團隊具備適當專業能力與資源、查核工作審查與結論的簽證。
• ISQM 1：規範會計師事務所層級的品質管理系統（QMS），採取風險導向方式，要求事務所建立、實施與持續監控整體品質文化、客戶接受/續聘、資源配置、以及對外諮詢結論的落實等。此標準的主體是事務所而非個別查核合夥人。

解題方法

1. 先釐清哪一項規定是事務所必須負責且ISA 220 未對查核合夥人提出要求。
2. 逐一比對選項內容與兩項標準的條文要點：
   • 文化（Culture）－僅在 ISQM 1 中明文規定。
   • 客戶接受/續聘（Client acceptance & continuance）－屬事務所層面的風險評估，ISQM 1 要求，ISA 220 僅在 ISA 210 中略述，非合夥人責任。
   • 資源 adequacy（Adequate resources）－ISA 220 已要求合夥人確保足夠且適當的執行人力，故不屬差異。
   • 諮詢結論執行情形（Implementation of consulting conclusions）－ISQM 1 規定事務所需監控外部諮詢的落實，ISA 220 未涉及。
   • 查核工作審查（Review of audit work）－兩標準皆有此要求，故不構成差異。

選項分析

選項	內容說明	是否為 ISQM 1 事務所要求且 ISA 220 合夥人未要求	判斷

本題為問答題，共分為三個小題，主要考察考生對跨國營運風險、存貨盤點、以及內部控制證據獲取等審計實務的理解。

小題 (a)：至泰國設廠生產如何影響該公司之固有風險因子？

核心概念： 固有風險 (Inherent Risk) 是指在不考慮內部控制的情況下，某項聲明或交易本身由於其性質而面臨的重大不實表達風險。跨國營運會引入新的固有風險。

回答架構：

1. 最可能受影響的固有風險因子：

   • 營運風險/複雜性風險： 跨國設廠增加了營運的複雜性，例如：
     • 法律與監管風險： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣不同，不熟悉可能導致合規風險。
     • 匯率風險： 涉及泰銖與新台幣之間的兌換，匯率波動可能影響財務報表。
     • 文化與語言障礙： 溝通、管理、勞工關係可能因文化和語言差異而變得複雜。
     • 供應鏈風險： 泰國的供應鏈可能與台灣不同，存在供應商可靠性、運輸、物流等風險。
     • 勞工管理風險： 泰國的勞工法規、工資水平、勞工關係管理可能與台灣不同。
   • 交易複雜性風險： 涉及跨境交易，例如進出口、外幣結算、集團內調撥等，可能增加交易的複雜性和錯誤的可能性。
   • 會計處理複雜性風險： 泰國的會計準則、稅務規定可能與台灣不同，導致集團合併時需要進行複雜的調整。

   選擇一個最可能的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 法律與監管風險 / 營運複雜性風險。
   • 原因： 泰國的法律、稅務、勞動法規與台灣存在顯著差異。公司對這些法規的熟悉程度可能不足，這增加了違反法規、產生罰款或訴訟的風險。同時，跨國營運本身就增加了營運的複雜性，涉及外幣交易、跨境運輸、當地勞工管理等，這些都增加了錯誤或舞弊的可能性。
   • 影響： 這可能導致財務報表中存在因不合規而產生的罰款、訴訟費用、未記錄負債的重大錯報；或者由於交易複雜性導致的收入、成本、存貨記錄的重大錯報；以及匯率波動對財務報表的影響。

2. 最不可能受影響的固有風險因子：

   • 某些與公司特定業務高度相關但不受地域影響的風險。
   • 例如： 產品的技術生命週期風險（如果產品技術本身是公司核心競爭力，且在各地市場的技術演進趨勢相似）。
   • 或者： 公司產品的市場接受度風險（如果產品在全球市場都面臨類似的消費者偏好或替代品競爭）。

   選擇一個最不可能受影響的固有風險因子並說明：

   • 固有風險因子： 產品核心技術的市場接受度風險。
   • 原因： 假設該電子產品的核心技術是公司差異化競爭力的來源，並且其市場需求和技術演進的趨勢在不同國家（包括泰國和台灣）是相似的。例如，如果公司生產的是特定規格的高階伺服器零組件，其市場需求主要取決於全球伺服器產業的發展趨勢，而非泰國或台灣本地的特定因素。
   • 影響： 雖然設廠地點可能影響生產成本和供應鏈效率，但對產品核心技術本身市場接受度的直接固有風險影響較小，因為這更多取決於全球產業趨勢和產品本身的創新性。

   注意： 這裡的「最不可能」是相對的，任何跨國營運都會帶來一些影響。選擇一個相對影響較小的固有風險因子。

小題 (b)：至泰國設廠生產將導致部分存貨在泰國。若查核人員無法參與在泰國之存貨盤點時，應如何處理？

核心概念： 存貨盤點是驗證存貨存在和完整性的重要程序。當查核人員無法親自參與時，需要執行替代程序。

回答架構：

1. 何種情況下需執行替代查核程序：

   • 地理距離遙遠或交通不便： 泰國與台灣的地理距離，可能導致差旅成本過高、時間安排困難，或因突發事件（如疫情、政治不穩定）導致無法前往。
   • 時間限制： 查核時間緊迫，無法安排前往泰國進行盤點。
   • 其他不可抗力因素： 如當地政府的限制、疫情影響、安全考量等。

2. 可能執行的替代查核程序：

   • 審閱客戶內部盤點記錄與程序： 要求客戶（公司在泰國的子公司或營運點）進行存貨盤點，並由查核人員審閱其盤點記錄、盤點方法、盤點結果的彙總與覆核過程，評估其可靠性。